pemeriksaan pajak

TUJUAN PEMERIKSAAN PAJAK

Pasal 29 ayat (1) Undang-undang KUP:
Direktur Jenderal Pajak berwenang melakukan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dan untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.
Pemeriksaan pajak merupakan bagian tak terpisahkan (built-in) dengan sistem self assessment yang dianut dalam sistem perpajakan di Indonesia. Pemeriksaan pajak dilakukan dalam rangka pengawasan (control) kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan. Tanpa pengawasan, Wajib Pajak dalam melaksanakan kewajiban perpajakannya cenderung menghindari bayar pajak. Bahkan banyak juga Wajib Pajak yang menghindari bayar pajak dengan cara yang tidak benar seperti menurunkan omset, atau menambah biaya yang pada akhirnya menghilangkan keuntungan fiskal atau meminimalkan penghasilan kena pajak.

Menurut sistem self assessment, Wajib Pajak yang telah memenuhi persyaratan subjektif dan objektif wajib:
a.    mendaftar diri ke Kantor Pelayanan Pajak untuk mendapatkan NPWP sesuai tempat tinggal, tempat domisili atau tempat kedudukan Wajib Pajak tersebut.
b.    Menghitung sendiri jumlah pajak yang terutang.
c.    Menyetor sendiri pajak yang terutang ke bank persepsi.
d.    Melaporkan kegiatan usaha, penghasilan, harta, dan hutang melalui media Surat Pemberitahuan (SPT) dengan benar, lengkap, jelas dan ditandatangan.

Benar adalah benar dalam perhitungan, termasuk benar dalam penerapan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan, dalam penulisan, dan sesuai dengan keadaan yang sebenarnya. Lengkap adalah memuat semua unsur-unsur yang berkaitan dengan objek pajak dan unsur-unsur lain yang harus dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan. Jelas adalah melaporkan asal-usul atau sumber dari objek pajak dan unsur-unsur lain yang harus dilaporkan dalam Surat Pemberitahuan.

Penjelasan terbaik sistem self assessment ada pada Pasal 12 UU KUP.  Pasal ini merupakan penegasan bahwa kewajiban perpajakan tidak menggantungkan pada adanya surat ketetapan pajak. Penerbitan surat ketetapan pajak terbatas hanya pada Wajib Pajak tertentu yang terbukti melaporkan SPT tidak benar. Berbeda dengan sistem official assessment bahwa pajak terutang timbul dari terbitnya surat ketetapan pajak.

Berikut kutipan Pasal 12 ayat (1) Undang-Undang KUP dan bagian penjelasannya.
Setiap Wajib Pajak wajib membayar pajak yang terutang sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan, dengan tidak menggantungkan pada adanya surat ketetapan pajak.

Penjelasan
Pajak pada prinsipnya terutang pada saat timbulnya objek pajak yang dapat dikenai pajak, tetapi untuk kepentingan administrasi perpajakan saat terutangnya pajak tersebut adalah:
a.    pada suatu saat, untuk Pajak Penghasilan yang dipotong oleh pihak ketiga;
b.    pada akhir masa, untuk Pajak Penghasilan yang dipotong oleh pemberi kerja, atau yang dipungut oleh pihak lain atas kegiatan usaha, atau oleh Pengusaha Kena Pajak atas pemungutan Pajak Pertambahan Nilai Barang dan Jasa dan Pajak Penjualan Atas Barang Mewah; atau
c.    pada akhir Tahun Pajak, untuk Pajak Penghasilan.
Jumlah pajak yang terutang yang telah dipotong, dipungut, atau pun yang harus dibayar oleh Wajib Pajak setelah tiba saat atau masa pelunasan pembayaran sebagaimana dimaksud dalam Pasal 9 dan Pasal 10 ayat (2), oleh Wajib Pajak harus disetorkan ke kas negara melalui tempat pembayaran yang diatur dengan atau berdasarkan Peraturan Menteri Keuangan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 10 ayat (1).
 
Berdasarkan Undang-Undang ini Direktorat Jenderal Pajak tidak berkewajiban untuk menerbitkan surat ketetapan pajak atas semua Surat Pemberitahuan yang disampaikan Wajib Pajak. Penerbitan suatu surat ketetapan pajak hanya terbatas pada Wajib Pajak tertentu yang disebabkan oleh ketidakbenaran dalam pengisian Surat Pemberitahuan atau karena ditemukannya data fiskal yang tidak dilaporkan oleh Wajib Pajak.
Fungsi pemeriksaan pajak adalah mendorong Wajib Pajak melaporkan kegiatan usahanya dengan benar. Benar karena Wajib Pajak melaporkan kegiatan usahanya, penghasilannya, hartanya, dan hutangnya sesuai keadaan sebenarnya. Tidak ada yang ditutupi, tidak ada yang disembunyikan dan terbuka. Benar karena Wajib Pajak telah menghitung pajak terutang sesuai dengan peraturan perundang-undangan perpajakan yang berlaku. Benar karena Wajib Pajak menyetor pajak-pajak ke Kas Negara yang telah dipungut atau dipotong dari pihak lain. Pada saat pemeriksaan, pemeriksa akan menguji:

  • pembayaran atau pelunasan pajak yang telah dilaksanakan sendiri dan/atau melalui pemotongan atau pemungutan pihak lain dalam 1 (satu) Tahun Pajak atau Bagian Tahun Pajak;
  • penghasilan yang merupakan objek pajak dan/atau bukan objek pajak;
  • harta dan kewajiban; dan/atau
  • pembayaran dari pemotong atau pemungut tentang pemotongan atau pemungutan pajak orang pribadi atau badan lain dalam 1 (satu) Masa Pajak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan

Pelaksanaan pemeriksaan dalam rangka menguji pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dilakukan dengan menelusuri kebenaran Surat Pemberitahuan, pembukuan atau pencatatan, dan pemenuhan kewajiban perpajakan lainnya dibandingkan dengan keadaan atau kegiatan usaha sebenarnya yang dilakukan oleh Wajib Pajak. Kewajiban perpajakan atas pajak Wajib Pajak sendiri yaitu Pajak Penghasilan atau yang dikenal PPh Badan dan PPh Orang Pribadi, maupun kewajiban pemotongan dan pemungutan seperti Pajak Pertambahan Nilai, PPh Pasal 21, PPh Pasal 22, PPh Pasal 23, dan PPh Pasal 26. Pelaksanaan pemeriksaan dalam rangka menguji pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dilakukan dengan menghimpun dan mengolah data, keterangan, dan/atau bukti yang dilaksanakan secara objektif dan profesional berdasarkan standar pemeriksaan. Setelah dilakukan pengujian-pengujian terhadap data, keterangan, dan/atau bukti maka pemeriksa akan menerbitkan surat ketetapan pajak:
[a.] Surat Ketetapan Pajak Nihil (SKPN) dalam hal jumlah pokok pajak sama besarnya dengan jumlah kredit pajak atau pajak tidak terutang dan tidak ada kredit pajak;
[b.] Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar (SKPKB) dalam hal besarnya jumlah pokok pajak, jumlah kredit pajak, jumlah kekurangan pembayaran pokok pajak, besarnya sanksi administrasi, dan jumlah pajak yang masih harus dibayar;
[c.] Surat Ketetapan Pajak Lebih Bayar (SKPLB) dalam hal jumlah kelebihan pembayaran pajak karena jumlah kredit pajak lebih besar daripada pajak yang terutang atau seharusnya tidak terutang;
[d.] Surat Tagihan Pajak (STP) dalam hal ada sanksi administrasi berupa bunga dan/atau denda;
[e.] Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Tambahan (SKPKBT) dalam hal pajak yang menentukan tambahan atas jumlah pajak yang telah ditetapkan.

Berbeda dengan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pajak, pemeriksaan untuk tujuan lain tidak menerbitkan surat ketetapan pajak.  Pemeriksaan untuk tujuan lain di antaranya:
[a.] pemberian Nomor Pokok Wajib Pajak secara jabatan;
[b.] penghapusan Nomor Pokok Wajib Pajak;
[c.] pengukuhan atau pencabutan pengukuhan Pengusaha Kena Pajak;
[d.] Wajib Pajak mengajukan keberatan;
[e.] pengumpulan bahan guna penyusunan Norma Penghitungan Penghasilan Neto;
[f.] pencocokan data dan/atau alat keterangan;
[g.] penentuan Wajib Pajak berlokasi di daerah terpencil;
[h.] penentuan satu atau lebih tempat terutang Pajak Pertambahan Nilai;
[i.] pemeriksaan dalam rangka penagihan pajak;
[j.] penentuan saat mulai berproduksi sehubungan dengan fasilitas perpajakan; dan/atau
[k.] pemenuhan permintaan informasi dari negara mitra Perjanjian Penghindaran Pajak Berganda


RUANG LINGKUP PEMERIKSAAN

Pasal 3 Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013:
Ruang lingkup Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dapat meliputi satu, beberapa, atau seluruh jenis pajak, baik untuk satu atau beberapa Masa Pajak, Bagian Tahun Pajak, atau Tahun Pajak dalam tahun-tahun lalu maupun tahun berjalan.
Ruang lingkup pemeriksaan merupakan cakupan dari jenis pajak dan periode dari pencatatan atau pembukuan yang menjadi objek untuk dilakukan pemeriksaan .  Dengan pengertian seperti ini, ruang lingkup pemeriksaan pajak dapat dibagi menjadi dua:
[a.] jenis pajak yang diperiksa; dan
[b.] periode pembukuan atau pencatatan Wajib Pajak.

Ruang lingkup pemeriksaan pajak bisa diberitahukan kepada Wajib Pajak melalui Surat Pemberitahuan yang disampaikan. Dapat juga Wajib Pajak melihat ruang lingkup pemeriksaan dari SP2 yang diperlihatkan atau disampaikan oleh pemeriksa. Kode pemeriksaan yang tercantum di SP2 juga memperlihatkan ruang lingkup atau batasan “perintah” diberikan kepada pemeriksa pajak. Jenis pajak yang diperiksa dapat berupa:
[a.] seluruh jenis pajak (all taxes);
[b.] beberapa jenis pajak; atau
[c] satu jenis pajak (single tax).

Seluruh jenis pajak artinya semua kewajiban perpajakan yang menjadi kewajiban Wajib Pajak harus diperiksa oleh pemeriksa. Atas pemeriksaan ini, dalam hal pemeriksaan untuk menguji kepatuhan, maka pemeriksa akan menerbitkan surat ketetapan pajak kecuali jika penyelesaian pemeriksaan melalui laporan hasil pemeriksaan (LHP) Sumir. Pada umumnya, pemeriksaan khusus dengan jenis pemeriksaan lapangan biasanya pemeriksa diberikan ruang lingkup pemeriksaan suluruh jenis pajak. Untuk seluruh jenis pajak, kode pemeriksaan yang tercantum di SP2 adalah dengan digit pertama 1 (satu). Contoh: 1412, 1422,  atau 1912. Artinya, jika digit pertama angka 1 maka jenis pajak yang diperiksa meliputi: PPh Badan atau PPh OP, PPh Pasal 21, PPh Pasal 22, PPh Pasal 23, PPh Pasal 26, PPh Pasal 4 (2), PPh Pasal 15, PPN, PPnBM, dan PBB (kecuali PBB P2 yang sudah kewenangan Pemda).

Beberapa jenis pajak biasanya digunakan untuk jenis PPh pemotongan dan pemungutan, yaitu PPh Pasal 21, PPh Pasal 23, dan PPh Pasal 26. PPh pemotongan dan pemungutan biasa disingkat P2PPh. Tetapi sejak akhir 2013, bisa beberapa jenis pajak bisa juga ditambahkan PPN. Untuk pemeriksaan Wajib Pajak yang bergerak dibidang minyak dan gas bumi, terutama yang baru tahap eksplorasi maka biasanya menggunakan beberapa jenis pajak karena kewajiban perpajakan PPh Badan belum ada. Seperti seluruh jenis pajak tetapi dikurangi jenis pajak PPh Badan. Kode pemeriksaan untuk beberapa jenis pajak menggunakan digit pertama 0 (nol). Untuk memperjelas jenis pajak apa saja yang diperiksa, setelah kode pemeriksaan maka disebutkan jenis pajak apa saja. Contoh kode 0412 (P2PPh  dan PPN), atau 0412 (PPh Badan dan PPN), atau 0412 (P2PPh).

Satu jenis pajak artinya jenis pajak yang diperiksa hanya satu saja. Sebelumnya, satu jenis pajak lebih banyak digunakan untuk pemeriksaan lebih bayar PPN. Tetapi sejak SE-28/PJ/2013 maka untuk pemeriksaan lebih bayar PPh Orang Pribadi dan PPh Badan diharuskan satu jenis pajak. Maksud pembatasan jenis pemeriksaan menjadi satu jenis pajak adalah agar pemeriksaan fokus kepada yang lebih bayar dan mempercepat penyelesaian. Analisis dari Direktorat Pemeriksaan dan Penagihan menyimpulkan bahwa pemeriksaan rutin untuk pemeriksaan lebih bayar terlalu membebani kinerja pemeriksa pajak secara keseluruhan. Kegiatan pemeriksaan lebih bayar sekitar 65% dari keseluruhan penugasan. Dan diantara penugasan pemeriksaan lebih bayar tersebut sebagiannya dikarena SPT lebih bayar yang nominalnya tidak signifikan.  Untuk mengurangi beban tersebut, maka sejak SE-28/PJ/2013 pemeriksaan pajak karena SPT lebih bayar dilakukan dengan satu jenis pajak. Ditambah lagi dengan diterbitkannya Peraturan Menteri Keuangan No. 198/PMK.03/2013 dan Surat Edaran Dirjen Pajak nomor SE-12/PJ/2014 yang menggeser lebih bayar “receh-receh” dilakukan dengan penelitan oleh petugas AR. Dan jangka waktu penyelesaian lebih bayar menjadi lebih cepat, yaitu 15 hari kerja untuk PPh OP dan satu bulan untuk PPh Badan dan Pajak Pertambahan Nilai.

Ruang lingkup pemeriksaan yang kedua adalah periode pembukuan atau pencatatan Wajib Pajak. Undang-Undang KUP mengenal istilah masa pajak, tahun pajak, dan bagian tahun pajak. Masa Pajak adalah jangka waktu yang menjadi dasar bagi Wajib Pajak untuk menghitung, menyetor, dan melaporkan pajak yang terutang dalam suatu jangka waktu tertentu sebagaimana ditentukan dalam Undang-Undang KUP. Secara umum, satu masa pajak adalah satu bulan kalender. Tetapi bisa juga satu masa pajak tiga bulan kalender. Masa pajak biasa digunakan untuk jenis pajak PPN. 

Tahun Pajak adalah jangka waktu 1 (satu) tahun kalender kecuali bila Wajib Pajak menggunakan tahun buku yang tidak sama dengan tahun kalender. Bagian Tahun Pajak adalah bagian dari jangka waktu 1 (satu) Tahun Pajak. Bagian tahun pajak artinya kurang dari 12 bulan kalender. Tahun pajak dan bagian tahun pajak biasa digunakan dalam PPh.

SP2 yang diberikan harus secara jelas menyebutkan periode pembukuan yang diperiksa. Sehingga di SP2 biasanya disebutkan bulan atau masa pajak yang diperiksa. Periode bulan pembukuan (periode akuntansi) kebanyakan dimulai dari bulan Januari dan diakhir bulan Desember. Tetapi ada juga yang tidak mengikuti kalender masehi, seperti periode pembukuan mulai April sampai dengan Maret. Dalam hal bulan permulaan periode pembukuan yang tercantum di SP2 berbeda dengan periode akuntansi yang dianut Wajib Pajak, maka atas SP2 tersebut harus dibatalkan dan dibuatkan SP2 baru yang sesuai dengan periode pembukuan Wajib Pajak.

Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan PPh Badan tidak mungkin dilakukan untuk tahun berjalan. Kenapa? Karena pemeriksaan untuk menguji kepatuhan harus menerbitkan surat ketetapan pajak. Artinya, periode pembukuan yang diperiksa harus sudah lewat. Tetapi pemeriksaan tahun berjalan masih bisa dilakukan untuk pemeriksaan PPN untuk masa pajak yang sudah lewat. Contoh SP2 ditandatangani bulan Agustus 2014 untuk pemeriksaan satu jenis pajak PPN masa pajak Maret 2014. 
contoh surat perintah pemeriksaan (SP2)


KRITERIA PEMERIKSAAN PAJAK

Pasal 4 ayat (1) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013:
Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan harus dilakukan terhadap Wajib Pajak yang mengajukan permohonan pengembalian kelebihan pembayaran pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 17B Undang-Undang KUP.
Pasal 4 ayat (2) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013:
Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dapat dilakukan dalam hal memenuhi kriteria sebagai berikut:
a. Wajib Pajak menyampaikan Surat Pemberitahuan yang menyatakan lebih bayar, selain yang mengajukan permohonan pengembalian kelebihan pembayaran pajak sebagaimana dimaksud pada ayat (1);
b. Wajib Pajak yang telah diberikan pengembalian pendahuluan kelebihan pembayaran pajak;
c. Wajib Pajak menyampaikan Surat Pemberitahuan yang menyatakan rugi;
d. Wajib Pajak melakukan penggabungan, peleburan, pemekaran, likuidasi, pembubaran, atau akan meninggalkan Indonesia untuk selama-lamanya;
e. Wajib Pajak melakukan perubahan tahun buku atau metode pembukuan atau karena dilakukannya penilaian kembali aktiva tetap;
f. Wajib Pajak tidak menyampaikan atau menyampaikan Surat Pemberitahuan tetapi melampaui jangka waktu yang telah ditetapkan dalam surat teguran yang terpilih untuk dilakukan Pemeriksaan berdasarkan analisis risiko; atau
g. Wajib Pajak menyampaikan Surat Pemberitahuan yang terpilih untuk dilakukan Pemeriksaan berdasarkan analisis risiko.

Menurut SE-28/PJ/2013 bahwa kriteria adalah alasan dilakukan pemeriksaan pajak. Peraturan menteri keuangan selalu membagi alasan pemeriksaan menjadi dua, yaitu pemeriksaan yang wajib dilakukan oleh Direktur Jenderal Pajak dan pemeriksaan yang merupakan kewenangan Direktur Jenderal Pajak. Pemeriksaan yang wajib dilakukan oleh Direktur Jenderal Pajak mengacu pada ketentuan Pasal 17B Undang-Undang KUP. Sedangkan kewenangan Direktur Jenderal Pajak mengacu pada Pasal 29 Undang-Undang KUP. Penjabaran kewenangan pemeriksaan oleh Direktur Jenderal Pajak dalam peraturan menteri keuangan kemudian diatur pada Pasal 4 ayat (2) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013 yang dikutif diatas.

Kata kunci yang menunjukkan kewenangan adalah kata "dapat" dalam kalimat "Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dapat dilakukan dalam hal..." Menurut peraturan menteri keuangan, kriteria atau alasan pemeriksaan selain pemeriksaan SPT Lebih Bayar yaitu:
  1. SPT LB, selain yang mengajukan permohonan pengembalian kelebihan pembayaran pajak yang biasa disebut restitusi Pasal 17 Undang-Undang KUP;
  2. Wajib Pajak yang telah diberikan pengembalian pendahuluan kelebihan pembayaran pajak;
  3. Wajib Pajak menyampaikan SPT yang menyatakan rugi;
  4. Wajib Pajak melakukan penggabungan, peleburan, pemekaran, likuidasi, pembubaran, atau akan meninggalkan Indonesia untuk selama-lamanya;
  5. Wajib Pajak melakukan perubahan tahun buku atau metode pembukuan atau karena dilakukannya penilaian kembali aktiva tetap; 
  6. Wajib Pajak tidak menyampaikan atau menyampaikan SPT tetapi melampaui jangka waktu yang telah ditetapkan dalam surat teguran yang terpilih untuk dilakukan Pemeriksaan berdasarkan analisis risiko; atau
  7. Wajib Pajak menyampaikan SPT yang terpilih untuk dilakukan Pemeriksaan berdasarkan analisis risiko
Ada tiga "mazhab" yang saya temukan terkait alasan pemeriksaan pajak. Mazhab pertama alasan pemeriksaan mengatakan bahwa SPT Wajib Pajak diperiksa jika ada bukti ketidakpatuhan yang dimiliki oleh DJP. Harus ditemukan bukti ketidakbenaran SPT Wajib Pajak, baru kemudian dilakukan pemeriksaan. Itulah pemeriksaan menguji kepatuhan. Tetapi dalam kondisi database DJP yang belum terkelola dengan baik maka akan ada simalakama antara pencarian data dan pemeriksaan. Salah satu kewenangan pemeriksaan itu adalah meminjam dokumen apapun yang dimiliki oleh Wajib Pajak. Dengan data ini tentu pemeriksa bisa menguji kepatuhan Wajib Pajak. Tetapi untuk masuk ke pemeriksaan, apa yang dimiliki DJP? Jika Wajib Pajak memiliki pembisik yang mengatakan bahwa database DJP belum terkelola dengan baik maka lebih aman bagi mereka untuk tidak melaporkan SPT-nya karena dengan begitu tidak akan diperiksa! DJP tidak punya alasan untuk melakukan pemeriksaan. Sehingga teman saya pernah mengatakan, "Untuk mendapatkan bukti ketidakpatuhan Wajib Pajak maka harus dilakukan pemeriksaan. Sebaliknya untuk dilakukan pemeriksaan, harus ada bukti ketidakpatuhan. Jadi mana dulu?"

Mazhab yang kedua mengatakan bahwa alasan pemeriksaan pajak adalah analisis risiko. Ini yang digunakan sejak Peraturan Menteri Keuangan nomor 199/PMK.03/2007. Kata-kata pertama analisis risiko sebenarnya ada di Pasal 29A Undang-Undang KUP, yaitu terkait dengan pemeriksaan pajak atas Wajib Pajak yang terdaftar di bursa efek (listed company). Berikut petikannya:
Terhadap Wajib Pajak badan yang pernyataan pendaftaran emisi sahamnya telah dinyatakan efektif oleh badan pengawas pasar modal dan menyampaikan Surat Pemberitahuan dengan dilampiri Laporan Keuangan yang telah diaudit oleh Akuntan Publik dengan pendapat Wajar Tanpa Pengecualian yang:
a. Surat Pemberitahuan Tahunan Wajib Pajak menyatakan lebih bayar sebagaimana dimaksud dalam Pasal 17B; atau
b. terpilih untuk diperiksa berdasarkan analisis risiko
dapat dilakukan pemeriksaan melalui Pemeriksaan Kantor.
Sementara di Peraturan Menteri Keuangan No. 199/PMK.03/2007 dibunyikan di Pasal 4 ayat (3) huruf e yang petikannya seperti ini:
Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dapat dilakukan dalam hal Wajib Pajak: ..... menyampaikan Surat Pemberitahuan yang memenuhi kriteria seleksi berdasarkan hasil analisis risiko (risk based selection) mengindikasikan adanya kewajiban perpajakan Wajib Pajak yang tidak dipenuhi sesuai ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.
Istilah analisis risiko tetap digunakan sampai Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013 seperti yang petikannya sudah diatas. Bukti ketidakpatuhan tentu berbeda dengan analisis risiko. Namanya analisis tentu bisa saja hanya berupa indikasi. Analisis juga bisa berbentuk kuantitatif yaitu angk-angka dan bisa juga kualitatif yang berupa deskripsi yang menggambarkan indikasi ketidakpatuhan. Perkembangan selanjutnya, ditingkat kebijakan yang dituangkan dalam surat edaran, analisis risiko ini dibagi dua:
  1. analisis manual, dan
  2. analisis komputerisasi.
Analisis manual dilakukan dengan manual. Satu Wajib Pajak atau satu grup dilakukan analisis secara manual. Analisi ini dituangkan dalam lembar analisis yang disebut "Analisis Risko Wajib Pajak". Di SE-28/PJ/2013 dicontohkan di lampiran I.39 seperti ini:
contoh analisis risiko yang dibuat sebagai dasar pemeriksaan pajak
Perincian lebih detil tentang analisis manual terdapat dalam SE-15/PJ/2014 yaitu:
[a.] Wajib Pajak yang bertransaksi dengan pihak yang mempunyai hubungan istimewa di dalam negeri (Wajib Pajak Grup).
[b.] Wajib Pajak sektor minyak dan gas bumi yang dilakukan berdasarkan kesepakatan antara SKK Migas, BPKP, dan tentu saja DJP.
[c.] Wajib Pajak yang bertransaksi dengan pihak yang mempunyai hubungan istimewa (pemeriksaan transfer pricing).
[d.] Pemeriksaan yang dilakukan secara bersama-sama antara DJP dengan pihak eksternal (biasa disebut joint audit, TOPN, atau Tim Gab).
[e.] Pemeriksaan berdasarkan hasil pengembangan dan analisis IDLP.
[f.] Pemeriksaan berdasarkan analisis risiko yang dibuat oleh Direktorat P2 dan Kanwil DJP.
[g.] Pemeriksaan bottom-up yang berasal dari usulan kantor pelayanan pajak.

Sementara analisis risiko secara komputerisasi dilakukan secara masal, gelondongan. Analisis risiko sampai dengan 2014 ini baru dilakukan oleh KPDJP. Hasil analisis risikonya kemudian diterbitkan intruksi pemeriksaan yang ditanda-tangani Direktur Pemeriksaan DJP. Walaupun metode analisis risiko secara komputerisasi berubah-ubah, tetapi karena keperluan "target" dan keperluan penugasa pemeriksaan, maka Direktorat P2 memutuskan tetap untuk menerbitkan intruksi pemeriksaan.

Pada awalnya, analisis risiko secara komputerisasi disebut "Kriteria Seleksi". Ketentuan Pemeriksaan Kriteria Seleksi pertama kali diatur di Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak No. SE-01/PJ.7/2003 tentang Kebijakan Pemeriksaan Pajak (Seri Pemeriksaan 01 – 03). Berdasarkan Surat Edaran ini, Pemeriksaan Kriteria Seleksi difokuskan terhadap Wajib Pajak yang dikategorikan sebagai Wajib Pajak Besar dan Menengah baik skala nasional, regional maupun lokal. Penetapan Wajib Pajak Besar dan Menengah dilaksanakan oleh Kantor Pusat DJP berdasarkan jumlah peredaran usaha dan jumlah pajak yang dibayarkan serta elemen-elemen pertimbangan lainnya.

Ketentuan diatas kemudian diganti oleh Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak No. SE-02/PJ.7/2005 tentang Kebijakan Pemeriksaan Berdasar Kriteria Seleksi. Surat Edaran ini mengatur Kriteria Seleksi Risiko dan Kriteria Seleksi Lainnya. Analisis risiko diarahkan pada Wajib Pajak dengan risiko tinggi (high risk) yang dihitung dari tax revenue at risk berdasarkan analisa tertentu baik secara kuantitatif maupun kualitatif, sehingga terdapat potensi penerimaan sebagai akibat ketidakpatuhan Wajib Pajak dalam memenuhi kewajiban perpajakannya misalnya dengan menyampaikan SPT secara tidak lengkap dan tidak benar. Analisis risiko akan memanfaatkan perekaman SPT pada Pusat Data (Data Processing Centre) dan secara sistem akan melakukan cek silang (cross check) dengan data atau informasi perpajakan menurut basis data atau sumber lainnya, data industri (sektor usaha) rata-rata sesuai KLU, pola pemenuhan kewajiban perpajakan pada setiap industri (sektor usaha), serta mempertimbangkan pengetahuan setempat (local knowledge) yang dimiliki oleh masing-masing UP3.

Pemeriksaan berdasarkan kriteria seleksi lainnya dilaksanakan apabila SPT Tahunan PPh Wajib Pajak Orang Pribadi atau Badan terpilih untuk diperiksa berdasarkan sistem skoring secara komputerisasi yang proses seleksinya dilakukan oleh Tim Alokasi Pemeriksaan kriteria seleksi Kantor Pusat DJP. Sistem ini memberikan nilai terhadap elemen-elemen SPT tertentu yang direkam sehingga membentuk suatu skor yang secara keseluruhan dapat mengindikasikan tingkat kepatuhan Wajib Pajak. Sistem ini juga memberikan nilai atas perbandingan ratio masing-masing sektor usaha dengan keseluruhan data industri (sektor usaha) rata-rata sesuai KLU baik secara regional maupun nasional.

Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak No. SE-02/PJ.7/2005 kemudian dicabut oleh Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak No. SE-10/PJ.04/2008 tentang Kebijakan Pemeriksaan Untuk Menguji Kepatuhan Pemenuhan Kewajiban Perpajakan. Surat Edaran ini mengatur bahwa Kriteria Seleksi merupakan bagian dari Pemeriksaan Khusus yang bersifat topdown. Tidak disebutkan kriteria yang dipilih tetapi hanya menyebut “..berupa skor risiko ketidakpatuhan dengan memperhatikan variabel-variabel tertentu serta adanya data dan nformasi…”

Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak No. SE-10/PJ.04/2008 selanjutnya dicabut oleh Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak No. SE-85/PJ/2011. Istilah Kriteria Seleksi atau Kritsel kemudian tidak ada lagi. Tetapi semakna dengan Kriteria Seleksi bahwa Direktur Pemeriksaan dan Penagihan dapat menerbitkan instruksi karena “terdapat hasil analisis risiko secara komputerisasi yang berupa skor risiko ketidakpatuhan dengan memperhatikan variabel-variabel tertentu serta adanya data dan informasi.”

Menurut informasi yang saya dapatkan, dengan SE-10/PJ.04/2008 "mesin" Kriteria Seleksi yang sudah dibangun sejak 2003 "dibunuh". Tidak digunakan lagi. Mungkin karena dianggap tidak berhasil. Tetapi menurut pengalaman saya, mesin yang dimaksud akan tergantung pada sistem perekaman data DJP secara keseluruhan. Artinya, jika database DJP masih belum terkelola dengan baik, maka tetap saja akan ditemukan banyak kelemahan (untuk tidak menyebut kesalahan). Seperti "adagium" di dunia informatika bahwa jika datanya sampah maka hasilnya pun tentu sampah (GIGO). Jadi bukan pada pemilihan kriteria atau pada mesinnya walaupun keduanya tentu berperan juga.

Selanjutnya, tahun 2011 menghidupkan kembali intruksi pemeriksaan topdown dengan Kriteria Seleksi. Pertimbangan utama menghidupkan kembali ini karena kebutuhan pemeriksaan di Unit Pelaksana Pemeriksaan (UP2). Usulan pemeriksaan bottom-up yang berasal dari AR dianggap tidak efektif. Statistik membuktikan bahwa usulan bottoum-up yang berasal dari AR sangat sedikit. Penyebab tidak efektifnya usulan bottom-up antara lain:
a) AR secara psikologis tidak nyaman mengusulkan pemeriksaan karena untuk menjaga kelangsungan hubungan antara AR dengan Wajib Pajak maka AR cenderung tidak tegas menindaklanjuti data-data yang ada. Alasan seperti ini sering dikemukakan oleh sebagian Fungsional Pemeriksa.
b) Format analisis risiko yang ada di lampiran SE-10/PJ/2008 terlalu kompleks sehingga sedikit AR yang mampu membuat analisis risiko sesuai dengan format surat edaran. Alasan ini dikemukakan oleh kepala seksi yang melihat kemampuan para AR.
c) Banyak Fungsional Pemeriksa yang menolak untuk melakukan pemeriksaan karena menganggap usulan dari AR tidak signifikan. Sebaliknya, AR berpikir bahwa Fungsional Pemeriksa cenderung mengharapkan data dan analisis yang lengkap, akurat, dan berpotensi penerimaan besar. Padahal, jika analisis AR sudah lengkap dan akurat maka umumnya konseling dengan Wajib Pajak pun tidak sulit.

Sedangkan intruksi yang bersifat topdown tidak banyak. Banyak pemeriksa pajak di UP2 kekurangan pekerjaan. Atau ada pekerjaan tetapi hanya mengerjakan restitusi SPT LB yang tidak potensial. Fungsional Pemeriksa digaji dengan grade tinggi. Dengan sedikit beban kerja, tetapi mendapatkan grade tertinggi bagi sebagian pegawai KPP lain timbul kecemburuan. Berdasarkan pertimbangan “mengoptimalkan” tenaga fungsional pemeriksa pajak di UP2, maka perlu diadakan intruksi pemeriksaan yang bersifat massal. Supaya setiap UP2 tidak kekurangan pekerjaan. Fungsional Pemeriksa didorong supaya tetap memiliki beban tinggi sesuai dengan grade yang diberikan. Satu-satunya jalan adalah intruksi pemeriksaan dengan Kriteria Seleksi. Maka pada tahun pertama "menghidupkan kembali" yaitu tahun 2012, intruksi topdown yang berasal dari Kriteria Seleksi sudah diteken sebanyak 4502 intruksi. Ditahun kedua, yaitu tahun 2013 intruksi pemeriksaan topdown yang berasal dari Kriteria Seleksi lebih banyak lagi karena pada tahun tersebut ada permintaan khusus dari Dirjen Pajak berupa pemeriksaan PPh Pasal 21 dan pemeriksaan sektor properti.

Selanjutnya, DJP mengembangkan apa yang disebut compliance risk management disingkat CRM. Rintisan CRM sudah dimulai sejak 2013 dan tahun 2014 direncanakan piloting di beberapa unit kerja. CRM adalah kerja sama semua direktorat yang dipelopori Direktorat PKP dan Direktorat TIP. Justru apa yang di Direktorat P2 dulu biasa disebut Kritsel, maka akan melebur ke CRM. Bahkan piloting CRM ini sudah dimasukkan di SE-15/PJ/2014 tentang Rencana dan Strategi Pemeriksaan Tahun 2014. Inilah kutipan dari SE-15/PJ/2014 terkait CRM:
Penerapan Risk Based Audit Berdasarkan Compliance Risk Management (CRM)
1) Dalam rangka pengelolaan risiko ketidakpatuhan Wajib Pajak, Direktorat Jenderal Pajak akan menerapkan CRM
2) CRM merupakan suatu aplikasi untuk menilai dan memetakan risiko kepatuhan Wajib Pajak.
3) Terhadap Wajib Pajak yang masuk dalam kelompok ‘perlu dilakukan pemeriksaan’ berdasarkan hasil analisis CRM, akan diinstruksikan pemeriksaan khusus.
4) Pelaksanaan Pemeriksaan Khusus di beberapa UP2 akan dilakukan berdasarkan hasil analisis CRM.
5) Pemilihan Wajib Pajak yang akan diperiksa berdasarkan analisis CRM dilakukan oleh Direktorat Pemeriksaan dan Penagihan.
6) Instruksi untuk melakukan Pemeriksaan Khusus berdasarkan hasil analisis CRM diterbitkan oleh Direktur Pemeriksaan dan Penagihan.

grafik model penerapan compliance risk management di direktorat jenderal pajak DJP

Balik lagi kepada mazhab alasan dilakukan pemeriksaan pajak. Mazhab ketiga alasan pemeriksaan pajak adalah karena kewenangan yang diberikan oleh Undang-Undang KUP yaitu Pasal 29 seperti yang sudah dikutip diatas. Saya kutip ulang supaya lebih jelas:
Direktur Jenderal Pajak berwenang melakukan pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan Wajib Pajak dan untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

Pemikiran lain dari mazhab ketiga ini bahwa tidak ada satupun ketentuan di Undang-Undang KUP yang melarang atau membatasi Direktur Jenderal Pajak untuk melakukan pemeriksaan. Artinya, dengan kewenangan yang diberikan Pasal 29 sudah jelas bahwa Dirjen Pajak bisa saja melakukan pemeriksaan pajak dengan "suka-suka". Setelah dilakukan pemeriksaan, baru diketahui apakah Wajib Pajak melaporkan SPT dengan benar atau salah. Ini merupakan kebalikan dari mazhab pertama diatas.

Pada tingkat kebijakan, kriteria pemeriksaan dibagi dua:
  1. pemeriksaan rutin, dan
  2. pemeriksaan khusus

SE-28/PJ/2013 menjelaskan keduanya seperti ini:
Pemeriksaan Rutin, merupakan pemeriksaan yang dilakukan sehubungan dengan pemenuhan hak dan/atau pelaksanaan kewajiban perpajakan Wajib Pajak. Pemeriksaan Khusus atau pemeriksaan berdasarkan analisis risiko (risk based audit), merupakan pemeriksaan yang dilakukan terhadap Wajib Pajak yang berdasarkan hasil analisis risiko secara manual atau secara komputerisasi menunjukkan adanya indikasi ketidakpatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan.

Pada tingkat praktek, pemeriksaan rutin itu adalah pemeriksaan yang tidak memerlukan analisis risiko. UP2 cukup mengusulkan pemeriksaan rutin ke Kanwil DJP, kemudian Kanwil DJP menyetujui atau menolak usulan pemeriksaan rutin. Tetapi ternyata sejak SE-28/PJ/2013 pemeriksaan pun ada skala prioritas. Apa itu skala prioritas? Kepala UP2 diberikan kewenangan untuk melakukan prioritas berdasarkan beban kerja dan potensi pajak. Sedangkan untuk melihat potensi pajak harus ada hitung-hitungan. Artinya, untuk mengusulkan pemeriksaan rutin yang menggunakan skala prioritas, maka kepala UP2 juga harus melakukan analisis risiko juga dengan analisis risiko versinya masing-masing kepala UP2. 

Pada awalnya pemeriksaan rutin adalah pemeriksaan yang harus dilakukan oleh DJP. Ini memang kebijakan awal terutama sebelum modernisasi DJP. Pada waktu itu tenaga pemeriksa sangat banyak karena semua pegawai DJP boleh melakukan pemeriksaan. Bahkan pada prakteknya, yang benar-benar melakukan pemeriksa bisa jadi orang yang tidak tercantum dalam SP2. Sebagian kecil pemeriksa pajak bahkan ada yang memiliki "bawahan sendiri" dengan menyuruh orang lain melakukan rekapitulasi. Tetapi setelah modernisasi, maka yang namanya pemeriksa itu pejabat fungsional pemeriksa pajak. Orang yang bekerja melakukan pekerjaan pemeriksaan benar-benar seorang pejabat fungsional pemeriksa pajak. Sehingga benar-benar ada penurunan tenaga pemeriksa. Bahkan sampai dengan tahun 2014 ini DJP tetap merasa kekurangan tenaga pemeriksa walaupun diantara pekerjaan pemeriksaan sudah "dialihkan". DJP tetap masih mengejar tax audit coverage ratio (ACR) yang ideal. SE-15/PJ/2014 tentang rencana dan strategi pemeriksaan tahun 2014, DJP membuat target ACR sebesar 5% untuk Wajib Pajak badan, sedangkan untuk Wajib Pajak orang pribadi hanya 0,1% saja. Itupun dengan rumusan ACR yang "modifikasi". Sebagai perbandingan, pada sekitar tahun 2011 saya pernah membuat perhitungan ACR seperti berikut:
tax audit coverage ratio atau rasio cakupan pajak dari tahun 2005 sampai 2009

Sampai dengan SE-85/PJ/2011 kompensasi lebih bayar masih harus dilakukan pemeriksaan. Akibatnya pemeriksaan rutin mendominasi. Tentu saja unit pelaksana pemeriksaan akan mendahulukan apa yang wajib dilakukan daripada yang "sunnah". Ditambah lagi pada waktu itu, belum ada istilah verifikasi. Sehingga kegiatan pencabutan NPWP dan PKP lebih besar dibanding pemeriksaan rutin. Berikut perbandingan persentase rata-rata penugasan pemeriksaan rutin, pemeriksaan khusus, dan pemeriksaan tujuan lain untuk periode tahun 2009 sampai dengan tahun 2012:
prosentase penerbitan surat perintah pemeriksaan pajak SP2


Kemudian, SE-85/PJ/2011 dikoreksi dengan SE-28/PJ/2013 dan kebijakan pemeriksaan dikembalikan sesuai peraturan menteri keuangan seperti yang sudah dijelaskan diatas. Pada dasarnya, pemeriksaan yang harus dilakukan oleh DJP adalah  pemeriksaan yang berdasarkan Pasal 17B Undang-Undang KUP. Selain Pasal 17B, maka masuk domain kewenangan Dirjen Pajak, boleh diperiksa tetapi boleh juga tidak diperiksa. SPT Masa PPN yang menyatakan lebih bayar tetapi dikompensasi: boleh diperiksa, boleh juga tidak. SPT Tahunan PPh yang Menyatakan Rugi: boleh diperiksa, boleh juga tidak diperiksa. Tujuannya adalah mengurangi beban pemeriksaan dengan kriteria pemeriksaan rutin dan sekaligus memperbanyak ruang pemeriksaan dengan kriteria pemeriksaan khusus.

Sebagian pegawai berpendapat bahwa SPT Tahunan PPh yang Menyatakan Rugi harus diperiksa karena memiliki risiko tinggi. Kerugian tersebut seperti cek untuk mengurangi pajak terutang di tahun pajak berikutnya. Terkait dengan ini, sebenarnya untuk SPT Tahunan PPh yang Menyatakan Rugi tidak benar-benar tidak diperiksa. Dalam hal tahun pajak yang diperiksa terdapat kompensasi kerugian dari tahun lalu, maka dalam kebijakan pemeriksaan tetap mengharuskan kepada pemeriksa pajak untuk melakukan perluasan pemeriksaan sampai dengan tahun pajak yang belum daluwarsa. Tetapi jika memang sudah daluwarsa atau segera akan daluwarsa tidak harus diperiksa. Salah satu pertimbangannya, dilihat dari manajemen risiko bahwa SPT Tahunan PPh yang Menyatakan Rugi tidak otomatis memiliki risiko lebih tinggi dibandingkan dengan Wajib Pajak yang tidak menyampaikan SPT atau bahkan SPT Tahunan Nihil. Bisa jadi justru risiko sangat tinggi ada pada SPT Nihil. Sejak 2014, risiko Wajib Pajak harusnya berdasarkan CRM bukan status SPT.

Menurut SE-28/PJ/2013 Wajib Pajak akan dilakukan pemeriksaan dengan kriteria pemeriksaan rutin jika:
  1. Wajib Pajak menyampaikan SPT Tahunan PPh yang menyatakan lebih bayar restitusi.
  2. Wajib Pajak menyampaikan SPT Masa PPN yang menyatakan lebih bayar restitusi.
  3. Wajib Pajak menyampaikan SPT Tahunan PPh atau SPT Masa PPN yang menyatakan lebih bayar yang tidak disertai dengan permohonan pengembalian kelebihan pembayaran pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 17 ayat (1) Undang-Undang KUP.
  4. Wajib Pajak menyampaikan SPT Masa PPN Lebih Bayar Kompensasi.
  5. Wajib Pajak yang telah diberikan pengembalian pendahuluan kelebihan pembayaran pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 17C dan Pasal 17D Undang-Undang KUP.
  6. Wajib Pajak menyampaikan SPT yang menyatakan rugi.
  7. Wajib Pajak melakukan penggabungan, peleburan, pemekaran, likuidasi atau pembubaran usaha, atau Wajib Pajak orang pribadi akan meninggalkan Indonesia untuk selama-lamanya.
  8. Wajib Pajak melakukan: perubahan tahun buku, perubahan metode pembukuan; dan/atau penilaian kembali aktiva tetap.

JENIS PEMERIKSAAN PAJAK

Pasal 5 ayat (1) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013
Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 dilakukan dengan jenis Pemeriksaan Lapangan atau Pemeriksaan Kantor.
Pasal 5 ayat (2) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013
Terhadap Pemeriksaan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 ayat (1) dilakukan dengan Pemeriksaan Kantor, dalam hal permohonan pengembalian kelebihan pembayaran tersebut diajukan oleh Wajib Pajak yang memenuhi persyaratan:
a. laporan keuangan Wajib Pajak untuk Tahun Pajak yang diperiksa diaudit oleh akuntan publik atau laporan keuangan salah satu Tahun Pajak dari 2 (dua) Tahun Pajak sebelum Tahun Pajak yang diperiksa telah diaudit oleh akuntan publik, dengan pendapat wajar tanpa pengecualian; dan
b. Wajib Pajak tidak sedang dilakukan Pemeriksaan Bukti Permulaan, penyidikan, atau penuntutan tindak pidana perpajakan, dan/atau Wajib Pajak dalam 5 (lima) tahun terakhir tidak pernah dipidana karena melakukan tindak pidana di bidang perpajakan. 
Pasal 5 ayat (3) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013
Terhadap Pemeriksaan dengan kriteria sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 ayat (2) huruf a sampai dengan huruf e, penentuan jenis pemeriksaannya diatur oleh Direktur Jenderal Pajak.
Pasal 5 ayat (4) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013
Terhadap Pemeriksaan dengan kriteria sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 ayat (2) huruf f dan huruf g dilakukan dengan jenis Pemeriksaan Lapangan.
Pasal 5 ayat (5) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013
Dalam hal Pemeriksaan Kantor ditemukan indikasi transaksi yang terkait dengan transfer pricing dan/atau transaksi khusus lain yang berindikasi adanya rekayasa transaksi keuangan, pelaksanaan Pemeriksaan Kantor diubah menjadi Pemeriksaan Lapangan.
Jenis pemeriksaan pajak membagi pemeriksaan menjadi dua, yaitu 
  1. pemeriksaan kantor, dan
  2. pemeriksaan lapangan
Per definisi, Pemeriksaan Kantor adalah Pemeriksaan yang dilakukan di kantor Direktorat Jenderal Pajak. Sedangkan Pemeriksaan Lapangan adalah Pemeriksaan yang dilakukan di tempat tinggal atau tempat kedudukan Wajib Pajak, tempat kegiatan usaha atau pekerjaan bebas Wajib Pajak, dan/atau tempat lain yang dianggap perlu oleh Pemeriksa Pajak. Pada prakteknya (mungkin sebagian besar) tidak ada perbedaan antara pemeriksaan kantor dan lapangan, kecuali terkait dokumen awal yaitu Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan dan Surat Panggilan Dalam Rangka Pemeriksaan Kantor. Setidaknya praktek ini terjadi sampai dengan tahun 2014. Seharusnya antara Pemeriksaan Kantor dan Pemeriksaan Lapangan ada perbedaan yang signifikan. Terutama karena Pemeriksaan Kantor sebenarnya untuk pemeriksaan yang secara risiko lebih rendah. Sedangkan Pemeriksaan Lapangan untuk pemeriksaan yang cakupannya luas, kompleks, dan memiliki risiko tinggi. Inilah salah satu alasan kenapa pemeriksaan transfer pricing harus Pemeriksaan Lapangan karena dianggap memiliki risiko tinggi. Pada saat Pemeriksaan Kantor pemeriksa melakukan pengujian pengujian transfer pricing maka jenis pemeriksaan diubah menjadi jenis Pemeriksaan Lapangan (SE-28/PJ/2013). 

Hal yang perlu dirubah adalah praktek pemeriksaan serta metode dan teknik yang digunakan oleh pemeriksa pajak. Akan lebih efektif jika Pemeriksaan Lapangan benar-benar dilakukan oleh pemeriksaan pajak ditempat Wajib Pajak. Pemeriksa dibekali laptop yang sudah tersedia data-data terkait Wajib Pajak yang diperiksa. Baik data-data laporan SPT, pembayaran pajak, data internal DJP yang dilaporkan oleh lawan transaksi Wajib Pajak, sampai data-data eksternal DJP yang biasa disebut data PP31. Data-data tersebut kemudian "dicocokkan" dengan kenyataan sebenarnya. Kenyataan yang ditemukan pada saat pemeriksaan lapangan. Diuji silang dan dibandingkan dengan dokumen-dokumen yang dimiliki oleh Wajib Pajak. Melakukan pengujian-pengujian yang diperlukan berdasarkan data lapangan.  Setelah kembali ke kantor, pemeriksa pajak tinggal menerbitkan SPHP dan closing conference. Praktek pemeriksaan lapangan yang benar-benar dilakukan di lapangan sudah dilakukan oleh auditor BPK saat memeriksa obrik (objek pemeriksaan). Begitu juga pemeriksaan terhadap perusahaan Migas yang biasa dilakukan bersama-sama dengan BPKP dan SKK Migas. Sedangkan dari sisi metode dan teknik pemeriksaan perlu ada pembeda antara Pemeriksaan Kantor dan Pemeriksaan Lapangan. Teknik pemeriksaan untuk Pemeriksaan Kantor harus lebih longgar dan lebih sederhana karena memiliki risiko lebih kecil. Hal ini juga akan memberikan guide bagi pemeriksa pajak yang melakukan pemeriksaan. Semoga pasca perubahaan KUP 2009 bisa terlaksana :-)

Pada umumnya, Wajib Pajak yang meminta restitusi adalah Wajib Pajak tertentu yang berulang-ulang atau sering atau setidaknya lebih dari sekali meminta restitusi. Terutama resitusi PPN yang bisa dilakan setiap bulan, setiap masa pajak oleh Wajib Pajak tertentu. Diantara yang sering restitusi tersebut adalah Wajib Pajak rekanan pemerintah yang pajaknya sudah dipotong dan/atau dipungut oleh bendahara. Diantara yang sering restitusi, Wajib Pajak sudah menyiapkan dokumen-dokumen yang diperlukan untuk pemeriksaan pajak. Sehingga begitu datang pemeriksa pajak atau bahkan cukup ditelpon dari kantor, maka Wajib Pajak langsung meminjamkan dokumen yang sudah disiapkan tersebut. Dari sini kita bisa menarik kesimpulan bahwa pada umumnya, Wajib Pajak yang meminta restitusi memiliki risiko relatif kecil

Inilah dasar pemikiran kenapa pemeriksaan yang berdasarkan Pasal 17B Undang-Undang KUP dilakukan dengan jenis Pemeriksaan Kantor. Pasal 5 ayat (2) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013 secara tegas menyebutkan bahwa terhadap pemeriksaan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 4 ayat (1) dilakukan dengan Pemeriksaan Kantor, dalam hal permohonan pengembalian kelebihan pembayaran tersebut diajukan oleh Wajib Pajak yang memenuhi persyaratan:
  1. laporan keuangan Wajib Pajak untuk Tahun Pajak yang diperiksa diaudit oleh akuntan publik atau laporan keuangan salah satu Tahun Pajak dari 2 (dua) Tahun Pajak sebelum Tahun Pajak yang diperiksa telah diaudit oleh akuntan publik, dengan pendapat wajar tanpa pengecualian
  2. Wajib Pajak tidak sedang dilakukan Pemeriksaan Bukti Permulaan, penyidikan, atau penuntutan tindak pidana perpajakan, dan/atau Wajib Pajak dalam 5 (lima)   
Tarkait dengan ketentuan Pasal 5 ayat (2) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013 saya sudah "membocorkan" latar belakang pada Juli 2013. Silakan diklik. Tetapi yang ingin saya tekankan disini bahwa Pemeriksaan Kantor adalah untuk pemeriksaan yang memiliki risiko rendah. Dengan berprasangka baik kepada anggota IAPI (Institut Akuntan Publik Indonesia) bahwa Wajib Pajak yang telah dilakukan audit dan hasil audit tersebut menyatakan wajar tanpa pengecualian maka pembukuan Wajib Pajak sudah benar-benar wajar dan sesuai standar akuntansi yang berlaku. Karena Laporan Keuangan yang dilaporkan ke kantor pajak sudah sesuai dengan standar akuntansi yang berlaku ditambah lagi atas Wajib Pajak tersebut tidak sedang dilakukan Pemeriksaan Bukti Permulaan, penyidikan, atau penuntutan tindak pidana perpajakan dalam jangka waktu 5 tahun maka DJP kemudian berpendapat bahwa atas Wajib Pajak seperti itu cukup dilakukan Pemeriksaan Kantor saja.

Karena jenis Pemeriksaan Kantor untuk pemeriksaan Wajib Pajak yang memiliki risiko rendah dan bermaksud mendorong pemeriksaan restitusi dilakukan dengan jenis Pemeriksaan Kantor maka SE-28/PJ2013 kemudian "memperluas" persyaratan Pemeriksaan Kantor yaitu:
[a.] Wajib Pajak orang pribadi yang tidak melakukan kegiatan usaha atau pekerjaan bebas, atau melakukan kegiatan usaha atau pekerjaan bebas tetapi memilih menghitung pajak terutang dengan menggunakan norma penghitungan penghasilan neto;
[b.] Wajib Pajak orang pribadi yang melakukan kegiatan usaha atau pekerjaan bebas, atau Wajib Pajak badan dengan memperhatikan hal-hal sebagai berikut:
i. surat yang dikirim ke alamat Wajib Pajak tidak pernah kembali pos (kempos);
ii. terdapat nomor telepon atau faksimili dan dapat dihubungi;
iii. pernah berkomunikasi atau konsultasi dengan petugas Account Representative di Kantor Pelayanan Pajak;
iv. hasil kunjungan petugas Account Representative dapat menggambarkan dengan jelas kegiatan usaha dan proses bisnis Wajib Pajak;
v. Wajib Pajak menyampaikan SPT Tahunan yang restitusi tepat waktu; dan
vi. hasil Pemeriksaan Pajak sebelumnya tidak mendapatkan koreksi atau mendapatkan koreksi atas pos peredaran usaha dan/atau pembelian tetapi tidak bernilai material (koreksi di bawah 5% dari peredaran usaha dan/atau pembelian)

Dengan kebijakan tersebut DJP menganggap bahwa Wajib Pajak yang sering berkomunikasi dengan petugas Account Representative (AR) memiliki risiko rendah sampai Wajib Pajak tersebut diperiksa dan hasil pemeriksaan terbukti ada koreksi peredaran usaha dan/atau pembelian diatas 5%. Wajib Pajak yang tidak bisa dihubungi AR, tidak jelas alamatnya, dilakukan visit tetapi Wajib Pajak justru menolak maka Wajib Pajak seperti ini dianggp memiliki risiko menengah sampai tinggi. Apalagi jika Wajib Pajak memiliki alamat berpindah-pindah ditambah tidak ada pegawai Wajib Pajak atau Wajib Pajak itu sendiri yang dapat dihubungi maka DJP harus menggap Wajib Pajak seperti ini memiliki risiko tinggi.


STANDAR PEMERIKSAAN PAJAK

Pasal 6 ayat (1) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013
Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan harus dilaksanakan sesuai dengan standar Pemeriksaan
Standara pemeriksaan adalah capaian minimum yang harus dicapai dalam melaksanakan pemeriksaan. Boleh dibilang, standar pemeriksaan merupakan syarat minimal. Pelaksanaan pemeriksaan pajak boleh lebih bagus atau diatas standar pemeriksaan yang sudah ditetapkan. Dalam hal dibawah standar, sebenarnya tidak ada sanksi bagi pemeriksa pajak tetapi akan menjadi ukuran pembinaan pelaksanaan pemeriksaan oleh Direktorat Pemeriksaan. Standar pemeriksaan lebih lanjut diatur dengan Peraturan Direktur Jenderal Pajak nomor PER-23/PJ/2013 tentang Standar Pemeriksaan.

Standara pemeriksaan dibagi tiga:
  1. standar umum
  2. standar pelaksanaan
  3. standar pelaporan hasil pemeriksaan
Standar umum Pemeriksaan merupakan standar yang bersifat pribadi dan berkaitan dengan persyaratan Pemeriksa Pajak. Peraturan menteri keuangan  dan peraturan direktur jenderal pajak memberikan syarat minimal pemeriksa pajak sebagai berikut:

[a.] telah mendapat pendidikan dan pelatihan teknis yang cukup serta memiliki keterampilan sebagai Pemeriksa Pajak.
Persyaratan ini merupakan syarat kompetensi untuk dapat menjadi seorang Pemeriksa Pajak, baik sebagai individu maupun sebagai tim Pemeriksa Pajak (kompetensi kolektif). Pemeriksa Pajak harus memiliki pengetahuan dan keahlian yang memadai dibidang perpajakan, akuntansi, dan Pemeriksaan. Pemeriksa Pajak diharuskan memiliki pengetahuan umum tentang lingkungan dan proses bisnis Wajib Pajak, termasuk di antaranya adalah kemampuan menerapkan prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku. Pemeriksa Pajak harus memiliki keterampilan berkomunikasi secara jelas dan efektif, baik secara lisan maupun tulisan. Pemeriksa Pajak harus memelihara dan meningkatkan keahlian dan kompetensinya melalui pendidikan berkelanjutan. Pendidikan dimaksud dapat berupa diklat-diklat, kursus singkat, maupun seminar, baik yang diselenggarakan oleh Direktorat Jenderal Pajak, Badan Pendidikan dan Pelatihan Keuangan, maupun oleh instansi lainnya, di dalam negeri maupun di luar negeri.
 
[b.] menggunakan keterampilannya secara cermat dan seksama.
Dalam pelaksanaan Pemeriksaan dan penyusunan LHP, Pemeriksa Pajak harus menggunakan keterampilannya secara profesional, cermat dan seksama, objektif, dan independen, serta selalu menjaga integritas. Pemeriksa Pajak dianggap telah menggunakan keterampilannya secara cermat dan seksama apabila dalam melaksanakan Pemeriksaan didasarkan pada iktikad baik dan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan. 

[c.] jujur dan bersih dari tindakan-tindakan tercela serta senantiasa mengutamakan kepentingan negara. Pemeriksa Pajak dituntut untuk selalu jujur dan bersih dari tindakan tercela serta mengutamakan kepentingan negara di atas kepentingan pribadi ataupun golongan. Pemeriksa Pajak harus tunduk pada kode etik yang telah ditetapkan oleh Direktorat Jenderal Pajak. Dalam semua hal yang berkaitan dengan Pemeriksaan, Pemeriksa Pajak harus bersikap independen, yaitu tidak mudah dipengaruhi oleh keadaan, kondisi, perbuatan dan/atau Wajib Pajak yang diperiksanya. Gangguan independensi yang  dapat dialami oleh Pemeriksa Pajak selama Penieriksaan meliputi hal-hal berikut:
[c.1.] memiliki hubungan pertalian darah ke atas, ke bawah, atau semenda sampai dengan derajat kedua dengan Wajib Pajak.
[c.2.] memiliki kepentingan keuangan, baik secara langsung maupun tidak langsung dengan Wajib Pajak.
[c.3.] pernah bekerja atau memberikan jasa di bidang yang berhubungan dengan masalah perpajakan, akuntansi, atau pun keuangan kepada Wajib Pajak dalam kurun waktu 2 (dua) tahun terakhir.
[c.4.] memiliki teman dekat  atau keluarga yang dapat berposisi sebagai wakil Wajib Pajak yang diperiksa.
[c.5.] keadaan, kondisi dan perbuatan tertentu lainnya yang menurut pertimbangan Pemeriksa Pajak dapat mengganggu independensi tersebut..  

[d.] taat terhadap berbagai ketentuan peraturan perundang-undangan di bidang perpajakan.

Pelaksanaan Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan harus dilakukan sesuai standar pelaksanaan Pemeriksaan. Pelaksanaan Pemeriksaan harus didahului dengan persiapan yang baik sesuai dengan tujuan Pemeriksaan, yang paling sedikit meliputi kegiatan mengumpulkan dan mempelajari data Wajib Pajak, menyusun rencana Pemeriksaan (audit plan), dan menyusun program Pemeriksaan (audit program), serta mendapat pengawasan yang seksama. Pemeriksaan dilaksanakan dengan melakukan pengujian berdasarkan metode dan teknik Pemeriksaan sesuai dengan program Pemeriksaan (audit program) yang telah disusun. Temuan hasil Pemeriksaan harus didasarkan pada bukti kompeten yang cukup dan berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan. Pemeriksaan dilakukan oleh suatu tim Pemeriksa Pajak yang terdiri dari seorang supervisor, seorang ketua tim, dan seorang atau lebih anggota tim, dan dalam keadaan tertentu ketua tim dapat merangkap sebagai anggota tim. Apabila diperlukan, Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dapat dilakukan secara bersama-sama dengan tim pemeriksa dari instansi lain.

Kegiatan Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan harus didokumentasikan dalam bentuk KKP (Kertas Kerja Pemeriksaan). KKP wajib disusun oleh Pemeriksa Pajak dan berfungsi sebagai:
  • bukti bahwa Pemeriksaan telah dilaksanakan sesuai standar pelaksanaan Pemeriksaan;
  • bahan dalam melakukan Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan dengan Wajib Pajak mengenai temuan hasil Pemeriksaan;
  • dasar pembuatan LHP (Laporan Hasil Pemeriksaan);
  • sumber data atau informasi bagi penyelesaian keberatan atau banding yang diajukan oleh Wajib Pajak; dan
  • referensi untuk Pemeriksaan berikutnya.
Kegiatan Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan harus dilaporkan dalam bentuk LHP yang disusun sesuai standar pelaporan hasil Pemeriksaan. LHP disusun secara ringkas dan jelas, memuat ruang lingkup atau pos-pos yang diperiksa sesuai dengan tujuan Pemeriksaan, memuat simpulan Pemeriksa Pajak yang didukung temuan yang kuat tentang ada atau tidak adanya penyimpangan terhadap peraturan perundang-undangan perpajakan, dan memuat pula pengungkapan informasi lain yang terkait dengan Pemeriksaan. LHP untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan sekurang-kurangnya memuat:
  • penugasan Pemeriksaan;
  • identitas Wajib Pajak;
  • pembukuan atau pencatatan Wajib Pajak;
  • pemenuhan kewajiban perpajakan;
  • data/informasi yang tersedia;
  • buku dan dokumen yang dipinjam;
  • materi yang diperiksa;
  • uraian hasil Pemeriksaan;
  • ikhtisar hasil Pemeriksaan;
  • penghitungan pajak terutang; dan
  • simpulan dan usul Pemeriksa Pajak.
Kewajiban pemeriksa versus hak Wajib Pajak. Keduanya sebenarnya berhadap-hadapan. Harusnya kewajiban disisi pemeriksa maka hak disisi Wajib Pajak. Tetapi ternyata tidak semuanya seperti itu. Karena itu saya sandingkan antara kewajiban Pemeriksa dan hak Wajib Pajak supaya  terlihat mana yang berhadapan dan mana yang tidak.


KEWAJIBAN PEMERIKSA
HAK WAJIB PAJAK
menyampaikan Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan kepada Wajib Pajak dalam hal Pemeriksaan dilakukan dengan jenis Pemeriksaan Lapangan atau Surat Panggilan Dalam Rangka Pemeriksaan Kantor dalam hal Pemeriksaan dilakukan dengan jenis Pemeriksaan Kantor;
meminta kepada Pemeriksa Pajak untuk memberikan Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan dalam hal Pemeriksaan dilakukan dengan jenis Pemeriksaan Lapangan;
memperlihatkan Tanda Pengenal Pemeriksa Pajak dan SP2 kepada Wajib Pajak pada waktu melakukan Pemeriksaan;
meminta kepada Pemeriksa Pajak untuk memperlihatkan Tanda Pengenal Pemeriksa Pajak dan SP2;
memperlihatkan surat yang berisi perubahan tim Pemeriksa Pajak kepada Wajib Pajak apabila susunan keanggotaan tim Pemeriksa Pajak mengalami perubahan;
meminta kepada Pemeriksa Pajak untuk memperlihatkan surat yang berisi perubahan tim Pemeriksa Pajak apabila susunan keanggotaan tim Pemeriksa Pajak mengalami perubahan;
melakukan pertemuan dengan Wajib Pajak dalam rangka memberikan penjelasan mengenai:
1.      alasan dan tujuan Pemeriksaan;
2.      hak dan kewajiban Wajib Pajak selama dan setelah pelaksanaan Pemeriksaan;
3.      hak Wajib Pajak mengajukan permohonan untuk dilakukan pembahasan dengan Tim Quality Assurance Pemeriksaan dalam hal terdapat hasil Pemeriksaan yang belum disepakati antara Pemeriksa Pajak dengan Wajib Pajak pada saat Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan; dan
4.      kewajiban dari Wajib Pajak untuk memenuhi permintaan buku, catatan, dan/atau dokumen yang menjadi dasar pembukuan atau pencatatan, dan dokumen lainnya, yang dipinjam dari Wajib Pajak;
meminta kepada Pemeriksa Pajak untuk memberikan penjelasan tentang alasan dan tujuan Pemeriksaan
menuangkan hasil pertemuan dalam berita acara pertemuan dengan Wajib Pajak;

menyampaikan SPHP kepada Wajib Pajak;
menerima SPHP;
memberikan hak untuk hadir kepada Wajib Pajak dalam rangka Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan pada waktu yang telah ditentukan;
menghadiri Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan pada waktu yang telah ditentukan;

mengajukan permohonan untuk dilakukan pembahasan dengan Tim Quality Assurance Pemeriksaan, dalam hal masih terdapat hasil Pemeriksaan yang belum disepakati antara Pemeriksa Pajak dengan Wajib Pajak pada saat Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan; dan
menyampaikan Kuesioner Pemeriksaan kepada Wajib Pajak;
memberikan pendapat atau penilaian atas pelaksanaan Pemeriksaan oleh Pemeriksa Pajak melalui pengisian Kuesioner Pemeriksaan.
melakukan pembinaan kepada Wajib Pajak dalam memenuhi kewajiban perpajakannya sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan dengan menyampaikan saran secara tertulis;

mengembalikan buku, catatan, dan/atau dokumen yang menjadi dasar pembukuan atau pencatatan, dan dokumen lainnya yang dipinjam dari Wajib Pajak;

merahasiakan kepada pihak lain yang tidak berhak atas segala sesuatu yang diketahui atau diberitahukan kepadanya oleh Wajib Pajak dalam rangka Pemeriksaan.


Kewenangan pemeriksa pajak bisa disandingkan dengan kewajiban Wajib Pajak. Tetapi ada beberapa kewenangan pemeriksa pajak yang bukan kewajiban Wajib Pajak. Sebaliknya ada kewajiban Wajib Pajak yang sebenarnya "tidak wajib" karena pada pasal berikutnya seolah-solah hak. Kewajiban yang saya maksud adalah menyampaikan tanggapan secara tertulis atas SPHP. Tidak ada sanksi bagi Wajib Pajak yang tidak menyampaikan tanggapan. Ada atau tidak ada tanggapan dari Wajib Pajak, pemeriksa wajib memberikan hak untuk hadir kepada Wajib Pajak dalam rangka Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan berupa "undangan".


KEWENANGAN PEMERIKSA
KEWAJIBAN WAJIB PAJAK
melihat dan/atau meminjam buku, catatan, dan/atau dokumen yang menjadi dasar pembukuan atau pencatatan, dan dokumen lain yang berhubungan dengan penghasilan yang diperoleh, kegiatan usaha, pekerjaan bebas Wajib Pajak, atau objek yang terutang pajak;
memperlihatkan dan/atau meminjamkan buku, catatan, dan/atau dokumen yang menjadi dasar pembukuan atau pencatatan, dan dokumen lain yang berhubungan dengan penghasilan yang diperoleh, kegiatan usaha, pekerjaan bebas Wajib Pajak, atau objek yang terutang pajak;
mengakses dan/atau mengunduh data yang dikelola secara elektronik;
memberikan kesempatan untuk mengakses dan/atau mengunduh data yang dikelola secara elektronik;
memasuki dan memeriksa tempat atau ruang, barang bergerak dan/atau tidak bergerak yang diduga atau patut diduga digunakan untuk menyimpan buku atau catatan, dokumen yang menjadi dasar pembukuan atau pencatatan, dokumen lain, uang dan/atau barang yang dapat memberi petunjuk tentang penghasilan yang diperoleh, kegiatan usaha, pekerjaan bebas Wajib Pajak, atau objek yang terutang pajak;
memberikan kesempatan untuk memasuki dan memeriksa tempat atau ruang, barang bergerak dan/atau tidak bergerak yang diduga atau patut diduga digunakan untuk menyimpan buku atau catatan, dokumen yang menjadi dasar pembukuan atau pencatatan, dokumen lain, uang, dan/atau barang yang dapat memberi petunjuk tentang penghasilan yang diperoleh, kegiatan usaha, pekerjaan bebas Wajib Pajak, atau objek yang terutang pajak serta meminjamkannya kepada Pemeriksa Pajak;
meminta kepada Wajib Pajak untuk memberi bantuan guna kelancaran Pemeriksaan, antara lain berupa:
1.      menyediakan tenaga dan/atau peralatan atas biaya Wajib Pajak apabila dalam mengakses data yang dikelola secara elektronik memerlukan peralatan dan/atau keahlian khusus;
2.      memberikan bantuan kepada Pemeriksa Pajak untuk membuka barang bergerak dan/atau tidak bergerak; dan/atau
3.      menyediakan ruangan khusus tempat dilakukannya Pemeriksaan Lapangan dalam hal Pemeriksaan dilakukan di tempat Wajib Pajak;

memberi bantuan guna kelancaran Pemeriksaan, yang dapat berupa:
1.      menyediakan tenaga dan/atau peralatan atas biaya Wajib Pajak apabila dalam mengakses data yang dikelola secara elektronik memerlukan peralatan dan/atau keahlian khusus;
2. memberikan bantuan kepada Pemeriksa Pajak untuk membuka barang bergerak dan/atau tidak bergerak; dan/atau
3. menyediakan ruangan khusus tempat dilakukannya Pemeriksaan Lapangan dalam hal Pemeriksaan dilakukan di tempat Wajib Pajak;
melakukan Penyegelan tempat atau ruang tertentu serta barang bergerak dan/atau tidak bergerak;

meminta keterangan lisan dan/atau tertulis dari Wajib Pajak;
memberikan keterangan lisan dan/atau tertulis yang diperlukan
meminta keterangan dan/atau bukti yang diperlukan dari pihak ketiga yang mempunyai hubungan dengan Wajib Pajak yang diperiksa melalui kepala unit pelaksana Pemeriksaan.


menyampaikan tanggapan secara tertulis atas SPHP;

Kewenangan versus kewajiban diatas adalah untuk versi jenis Pemeriksaan Lapangan. Ada beberapa kewenangan pemeriksa pajak yang tidak dimiliki manakala jenis Pemeriksaan Kantor. Kewenangan pemeriksa pajak yang tidak dimiliki pemeriksa pajak jenis Pemeriksaan Kantor adalah kehadiran pemeriksa pajak di domisili, tempat usaha atau kegiatan Wajib Pajak. Dengan kehadiran pemeriksa pajak di domisili, tempat usaha atau kegiatan Wajib Pajak maka timbul kewenangan pemeriksaan pajak untuk meminjam dokumen yang ditemukan saat itu juga, memasuki ruangan atau bangunan atau tempat tertentu dan yang paling penting pemeriksa pajak jenis Pemeriksaan Lapangan berwenang melakukan penyegelan. 
Sebaliknya ada kewenangan pemeriksa pajak jenis Pemeriksaan Kantor yang tidak ada di Pemeriksaan Lapangan, yaitu meminjam KKP yang dibuat oleh akuntan publik melalui Wajib Pajak. Apakah pemeriksaan lapangan benar-benar tidak memiliki kewenangan meminjam KKP yang dibuat oleh akuntan publik? Sebenarnya tidak juga. Pemeriksaan lapangan tetap memiliki kewenangan untuk meminjam KKP yang dibuat oleh akuntan publik baik melalui Wajib Pajak maupun tidak. Justru pemeriksaan lapangan lebih luas. Karena tidak harus melalui Wajib Pajak. Pasal 28 ayat (1) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013 secara tegas tertulis, "buku, catatan, dan/atau dokumen, termasuk data yang dikelola secara elektronik serta keterangan lain yang diperlukan". Artinya, apapun yang diperlukan untuk pemeriksaan, pemeriksa pajak dapat meminjam saat itu juga jika ditemukan di tempat Wajib Pajak atau dibuatkan surat peminjaman.

JANGKA WAKTU PEMERIKSAAN
 Pasal 31 ayat (2) Undang-Undang KUP:
Tata cara pemeriksaan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) di antaranya mengatur tentang pemeriksaan ulang, jangka waktu pemeriksaan, kewajiban menyampaikan surat pemberitahuan hasil pemeriksaan kepada Wajib Pajak, dan hak Wajib Pajak untuk hadir dalam pembahasan akhir hasil pemeriksaan dalam batas waktu yang ditentukan.
Pasal 31 Undang-Undang KUP ini merupakan dasar hukum atau amanat yang diberikan oleh Undang-Undang KUP bahwa jangka waktu pemeriksaan pajak "harus dibatasi". Ada sebagian yang tidak setuju dengan adanya jangka waktu pemeriksaan. Hal ini karena proses pengumpulan data untuk diuji seringkali tergantung pada pihak eksternal. Contoh adalah ijin membuka rahasia perbankan yang seringkali bisa berbulan-bulan baru dijawab. Atau konfirmasi pihak ketiga yang berasal dari negara lain yang jawabannya seringkali baru bisa diterima sekian tahun kemudian. Tetapi karena Undang-Undang KUP mengharuskan adanya jangka waktu pemeriksaan maka dalam peraturan menteri keuangan selalu diatur batas waktu pemeriksaan.
Pada awalnya, jangka waktu pemeriksaan memang tidak diatur. Undang-Undang No. 16 Tahun 2000 tidak mengatur masalah jangka waktu. Baru muncul jangka waktu pemeriksaan di Keputusan Menteri Keuangan nomor 545/KMK.04/2000 tentang Tata Cara Pemeriksaan Pajak. Padahal keputusan menteri keuangan ini masih berdasarkan Undang-Undang No. 16 Tahun 2000. Jangka waktu pemeriksaan masuk Undang-Undang KUP baru pada Undang-Undang No. 28 Tahun 2007, yaitu di Pasal 31 ayat (2) seperti yang saya kutip diatas.

Keputusan Menteri Keuangan nomor 545/KMK.04/2000 membatasi pemeriksaan lengkap 2 bulan dan dapat diperpanjang sampai dengan 8 bulan. Kemudian di Peraturan Menteri Keuangan nomor 199/PMK.03/2007 jangka waktu pemeriksaan lapangan dibagi dua yaitu 4 bulan dan diperpanjang 4 bulan lagi sehingga total jangka waktu pemeriksaan tetap 8 bulan. Jangka waktu ini tetap dipakai di Peraturan Menteri Keuangan nomor 82/PMK.03/2011. Baru kemudian pada Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013 jangka waktu pemeriksaan lapangan ditambah 2 bulan dengan membagi jangka waktu pengujian dan jangka waktu Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan dan pelaporan.
jangka waktu pemeriksaan pajak di indonesia

Kenapa jangka waktu pemeriksaan menjadi dua? Karena pada awalnya jangka waktu pemeriksaan yang 8 bulan tidak tegas. Dalam Peraturan Menteri Keuangan nomor 82/PMK.03/2011 dikatakan bahwa setelah 8 bulan pemeriksaan belum selesai, maka dalam jangka waktu 7 hari harus diterbitkan SPHP. Padahal setelah SPHP masih ada waktu 1 bulan lagi. Artinya, total jangka waktu pemeriksaan bukan 8 bulan tetapi 9 bulan. Pasal 5A ayat (4) mengatur bahwa SPHP harus diselesaikan dan disampaikan terlebih dahulu dalam jangka waktu paling lama 7 (tujuh) hari sejak berakhirnya perpanjangan jangka waktu Pemeriksaan Kantor atau perpanjangan jangka waktu Pemeriksaan Lapangan. Pasal 23 ayat (11) mengatur bahwa SPHP sampai LHP harus diselesaikan paling lama 1 (satu bulan). Dengan demikian, total jangka waktu pemeriksaan lapangan menjadi 4 bulan + 4 bulan perpanjangan + 7 hari + 1 bulan pembahasan, total 9 bulan lebih. Sedangkan di Pasal 5 mengatur bahwa jangka waktu pemeriksa paling lama 8 bulan.

Karena itu, koreksi di Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013 jangka waktu pemeriksaan dibagi dua, yaitu jangka waktu pengujian dan jangka waktu pembahasan. Rumusannya menjadi lebih mudah, yaitu dalam hal 8 jangka waktu pengujian telah selesai maka harus terbit SPHP. Dengan dipecahnya menjadi dua jangka waktu, maka jangka waktu pengujian menjadi konsisten. Pasal 19 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013 mengatur bahwa SPHP harus disampaikan kepada Wajib Pajak apabila:
a. pemeriksaan kantor --- akhir bulan ke 4 atau ke 6 jika ada perpanjangan
b. pemeriksaan lapangan --- akhir bulan ke 6 atau 8 jika ada perpanjangan

Kenapa jangka waktu pengujian pertama 6 bulan? Jangka waktu yang 8 bulan berasal dari 4 bulan jangka waktu pemeriksaan, ditambah 4 perpanjangan. Jangka waktu 8 bulan ini dipertahankan tetapi hanya jangka waktu pengujian. Supaya ada efek psikologis, maka jangka waktu pengujian bukan 4 bulan tetapi 6 bulan. Sedangkan sisanya yang 2 bulan adalah perpanjangan jangka waktu pemeriksaan. Konon kabarnya, perubahan jangka waktu pemeriksaan dari 2+2+2+2 menjadi 4+4 ditentukan oleh Dirjen Pajak sendiri. Tetapi perubahan dari 4+4 menjadi 6+2+2 cukup ditentukan oleh pejabat setingkat Kasubdit :-)

Apakah jangka waktu pemeriksaan harus benar-benar 6 bulan atau 8 bulan? Sebenarnya jangka waktu itu adalah jangka waktu maksimal atau selama-lamanya. Jadi boleh kurang dari itu. Begitu juga dengan jangka waktu pembahasan. Tidak harus 2 bulan tetapi boleh juga hanya sehari!

Tetapi jangka waktu perpanjangan diatas ada pengecualian. Untuk Wajib Pajak berikut total jangka waktu pengujian dapat 24 bulan ditambah jangka waktu pembahasan sehingga total jangka waktu pemeriksaan menjadi 26 bulan, yaitu berlaku untuk pemeriksaan atas:
[a.] Wajib Pajak Kontraktor Kontrak Kerja Sama Minyak dan Gas Bumi
[b.] Wajib Pajak dalam satu grup
[c.] Wajib Pajak yang terindikasi melakukan transaksi transfer pricing dan/atau transaksi khusus lain yang berindikasi adanya rekayasa transaksi keuangan.

JANGKA WAKTU PEMERIKSAAN RESTITUSI
Restitusi pajak adalah pengembalian pajak (refund). Dilihat dari sisi pemeriksaan, pengembalian pajak ada yang dimohonkan kepada DJP dan tidak dimohonkan. Pengembalian pajak yang dimohonkan diatur di Pasal 17B Undang-Undang KUP, sehingga kadang disebut pemeriksaan Pasal 17B. Sedangkan kelebihan pajak yang tidak dimohonkan mengacu ke Pasal 17 ayat (1) Undang-Undang KUP.

Kenapa harus dibedakan? Karena jatuh tempo pengembalian pengembalian diatas berbeda. Pasal 17B mengatur bahwa Direktur Jenderal Pajak setelah melakukan pemeriksaan harus menerbitkan surat ketetapan pajak paling lama 12 (dua belas) bulan sejak surat permohonan diterima secara lengkap. Ini kadang disebut jatuh tempo restitusi. Jangka waktu 12 bulan ini saya sebut saja jangka waktu restitusi. Jangka waktu ini berbeda dengan jangka waktu pemeriksaan. Tetapi berlaku prinsip mana yang lebih dulu!
a. berlaku jangka waktu pemeriksaan jika jangka waktu restitusi pajak lebih lama.
b. berlaku jangka waktu restitusi pajak jika jangka waktu restitusi lebih dulu.

Contoh jangka waktu restitusi lebih dulu:
SPT LB dengan permohonan restitusi diterima DJP tanggal 4 Juni 2012. Berdasarkan peraturan Pasal 17B UU KUP, DJP harus menerbitkan surat ketetapan pajak paling lama 3 Juni 2013. Jika pemeriksaan pajak baru dimulai 7 Januari 2013 maka pemeriksa harus mengatur waktu sebelum 3 Juni 2013. Artinya harus ada 2 bulan jangka waktu pembahasan. Awal April 2013 pemeriksa pajak harus menerbitkan SPHP karena pemeriksa harus mengalokasikan jangka waktu pembahasan 2 bulan. Padahal dari 7 Januari 2013 sampai akhir Maret 2013 jangka waktu pemeriksaan baru 3 bulan saja. Kecuali jika pemeriksa yakin bahwa pembahasan (closing conference) hanya dilakukan satu atau dua hari dan Wajib Pajak setuju! Pada kasus ini, jangka waktu pembahasan tidak berlaku.


PEMINJAMAN DOKUMEN

Pasal 29 ayat (3) Undang-Undang KUP:
Wajib Pajak yang diperiksa wajib:
1. memperlihatkan dan/atau meminjamkan buku atau catatan, dokumen yang menjadi dasarnya, dan dokumen lain yang berhubungan dengan penghasilan yang diperoleh, kegiatan usaha, pekerjaan bebas Wajib Pajak, atau objek yang terutang pajak
2. memberikan kesempatan untuk memasuki tempat atau ruang yang dipandang perlu dan memberi bantuan guna kelancaran pemeriksaan; dan/atau
3. memberikan keterangan lain yang diperlukan.
Pasal 29 ayat (3a) Undang-Undang KUP:
Buku, catatan, dan dokumen, serta data, informasi, dan keterangan lain sebagaimana dimaksud pada ayat (3) wajib dipenuhi oleh Wajib Pajak paling lama 1 (satu) bulan sejak permintaan disampaikan.
Pasal 29 ayat (3b) Undang-Undang KUP:
Dalam hal Wajib Pajak orang pribadi yang melakukan kegiatan usaha atau pekerjaan bebas tidak memenuhi ketentuan sebagaimana dimaksud pada ayat (3) sehingga tidak dapat dihitung besarnya penghasilan kena pajak, penghasilan kena pajak tersebut dapat dihitung secara jabatan sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.
Dalam hal Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dilaksanakan dengan jenis Pemeriksaan Lapangan, maka  buku, catatan, dan/atau dokumen, termasuk data yang dikelola secara elektronik serta keterangan lain yang diperlukan dan diperoleh/ditemukan pada saat pelaksanaan Pemeriksaan di tempat Wajib Pajak, dipinjam pada saat itu juga dan Pemeriksa Pajak membuat bukti peminjaman dan pengembalian buku, catatan, dan dokumen. Ini adalah contekan dari Pasal 28 ayat (1) Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013. Saya mengingatkan saja bahwa pada saat datang ke tempat Wajib Pajak, pemeriksa pajak tidak perlu membuat surat peminjaman dokumen. Kebiasaan sebagian pemeriksa, sebelum datang ke tempat Wajib Pajak, maka pemeriksa menyiapkan dulu surat peminjaman dokumen. Sebenarnya, surat permintaan peminjaman buku, catatan, dan dokumen itu dilakukan dalam hal:
[a.] buku, catatan, dan/atau dokumen, termasuk data yang dikelola secara elektronik serta keterangan lain yang diperlukan belum ditemukan;
[b.] buku, catatan, dan/atau dokumen, termasuk data yang dikelola secara elektronik serta keterangan lain yang diperlukan belum diberikan oleh Wajib Pajak pada saat pelaksanaan Pemeriksaan (dengan segala alasannya, misalnya gudang arsipnya di luar kota).

Pada kesempatan pertama datang ke Wajib Pajak, pemeriksa pajak berwenang memasuki semua ruangan dan tidak ada ruangan rahasia karena semua rahasia demi kepentingan Negara (pajak merepresentasikan negara) menjadi tidak ada. Semua harus terbuka bagi pemeriksa pajak. Pada saat menjalankan tugas sesuai SP2, pemeriksa pajak adalah perwakilan NKRI untuk tugas perpajakan. Untuk mengakses dan/atau mengunduh data yang dikelola secara elektronik, pemeriksa pajak memiliki kewenangan meminta Wajib Pajak untuk menyediakan tenaga dan/atau peralatan atas biaya Wajib Pajak. Sebaliknya dari sisi Wajib Pajak,  pada Pasal 31 ayat (3) Undang-Undang KUP memerintahkan bahwa Wajib Pajak yang diperiksa wajib memberikan kesempatan untuk memasuki tempat atau ruang yang dipandang perlu dan memberi bantuan guna kelancaran pemeriksaan.

Dalam hal Pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dilakukan dengan jenis Pemeriksaan Lapangan, Pemeriksa Pajak wajib memberitahukan kepada Wajib Pajak mengenai dilakukannya Pemeriksaan Lapangan dengan menyampaikan Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan. Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan dapat disampaikan secara langsung kepada Wajib Pajak pada saat dimulainya Pemeriksaan Lapangan atau disampaikan melalui faksimili, pos dengan bukti pengiriman surat, atau jasa pengiriman lainnya dengan bukti pengiriman. Ketentuan inilah yang membuat sebagian pemeriksa tidak melakukan pemeriksaan di lapangan karena Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan dapat disampaikan melalui faksimili. Setelah Pemeriksa Pajak mengirim Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan dan Surat Permintaan Peminjaman Buku, Catatan, dan Dokumen melalui faksimili maka Pemeriksa Pajak berharap dokumen yang diminta datang tepat waktu.

Pada sebagian Wajib Pajak, jangka waktu dan nama-nama dokumen di lampiran Surat Permintaan Peminjaman Buku, Catatan, dan Dokumen sangat penting. Kenapa? Wasting time! Dokumen yang diminta akan disampaikan sesuai ketentuan di Undang-Undang KUP, yaitu satu bulan. Kemudian, jika ada perbedaan nama atau jenis dokumen antara yang digunakan oleh Wajib Pajak dengan yang tertulis di lampiran Surat Permintaan Peminjaman Buku, Catatan, dan Dokumen maka Wajib Pajak dapat mengatakan, "Bapak/ibu, dokumen nomor sekian tidak ada di perusahaan kami." Padahal bisa jadi dokumen yang sejenis atau berfungsi sama tetapi namanya berbeda ada. Kalaupun ada, kemudian Wajib Pajak mengatakan tidak ada, sebenarnya Pemeriksa Pajak tidak bisa membuktikan kebohongan Wajib Pajak. Bandingkan jika Pemeriksa Pajak ketempat usaha Wajib Pajak dan menemukan dokumen yang diperlukan! Alasan apa yang bisa digunakan Wajib Pajak?

Masalah dokumen adalah masalah penting. Pemeriksa Pajak tidak boleh melakukan koreksi berdasarkan analisis. Bukan berarti Pemeriksa Pajak tidak melakukan analisis tetapi analisis yang digunakan untuk mendeteksi ketidakpatuhan Wajib Pajak. Dasar koreksi tetap dokumen dan dasar hukum. Temuan hasil Pemeriksaan harus didasarkan pada bukti kompeten yang cukup dan berdasarkan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan (Pasal 4 PER-23/PJ/2013).

Bukti kompeten adalah bukti yang valid dan relevan dengan tetap mempertimbangkan prinsip kewajaran dan kelaziman usaha atas transaksi Wajib Pajak yang memiliki hubungan istimewa. Valid berarti bukti dapat diandalkan untuk menyimpulkan suatu fakta. Relevan berarti bahwa bukti harus berkaitan dengan pos-pos yang akan diperiksa. Bukti yang cukup adalah bukti yang memadai untuk mendukung temuan hasil Pemeriksaan. Kecukupan terkait dengan pertimbangan profesional (professional judgement) Pemeriksa Pajak. Lebih lanjut, silakan cek Pasal 4  PER-23/PJ/2013.

Pada kenyataannya, Pemeriksa Pajak yang duduk manis di kantor menunggu kedatangan dokumen sering kali kecewa ketika dokumen yang diminta dengan Surat Permintaan Peminjaman Buku, Catatan, dan Dokumen datang mendekati jangka waktu pengujian habis atau bahkan setelah SPHP diterima oleh Wajib Pajak. Sebenarnya, Pemeriksa Pajak bisa menggunakan kewenangannya untuk menghitung pajak terutang secara jabatan. Tetapi sangat jarang digunakan karena beberapa kasus kalah di pengadilan pajak. Itu yang jadi acuan. Padahal putusan Pengadilan Pajak tidak pernah jadi dasar hukum.

Surat Permintaan Peminjaman Buku, Catatan, dan Dokumen bisa sampaikan beberapa kali sepanjang Pemeriksa Pajak memandang perlu. Tetapi ketentuan satu bulan sebagaimana diatur Pasal 29  ayat (3a) Undang-Undang KUP tetap berlaku. Sehingga, jika Pemeriksa Pajak setelah 7 bulan pemeriksaan masih mengeluarkan Surat Permintaan Peminjaman Buku, Catatan, dan Dokumen maka bisa jadi atas dokumen tersebut tidak diuji karena jangka waktu pengujian mungkin sudah lewat.

Apakah buku, catatan, dan dokumen yang disampaikan oleh Wajib Pajak setelah SPHP diterbitkan boleh diterima oleh Pemeriksa Pajak. Ini adalah perdebatan yang belum selesai sampai sekarang. Ada yang bilang boleh, ada yang bilang tidak boleh. Permasalahannya, setelah SPHP adalah waktu untuk pembahasan hasil pemeriksaan. Bukan waktunya lagi menguji dokumen Wajib Pajak. Pengujian tetap disarankan sebelum SPHP. Tetapi disatu sisi ada ketentuan Pasal 26A ayat (4) Undang-Undang KUP:
Wajib Pajak yang mengungkapkan pembukuan, catatan, data, informasi, atau keterangan lain dalam proses keberatan yang tidak diberikan pada saat pemeriksaan, selain data dan informasi yang pada saat pemeriksaan belum diperoleh Wajib Pajak dari pihak ketiga, pembukuan, catatan, data, informasi, atau keterangan lain dimaksud tidak dipertimbangkan dalam penyelesaian keberatannya.
Secara tidak langsung Pasal 26A ayat (4) Undang-Undang KUP mengatakan bahwa selama jangka waktu pemeriksaan belum selesai maka dokumen dapat diterima oleh Pemeriksa Pajak. Sedangkan pemeriksaan selesai setelah ditanda-tanganinya LHP. Bagaimana jika Wajib Pajak sebelum SPHP tidak pernah menyampaikan dokumen, tetapi setelah SPHP menyampaikan dokumen seabreg-abreg? Bagaimana nasib SPHP? Apakah boleh menyampaikan SPHP dua/tiga/empat/lima kali? Kalo boleh, sampai berapakali? Atau dibuatkan SPHP sementara dan SPHP final? Kebijakan pemeriksaan sampai dengan SE-28/PJ/2013 (cek halaman 8) menggariskan bahwa SPHP hanya satu kali untuk setiap SP2 dan tidak ada ralat SPHP! Sebenarnya obat mujarab atas Wajib Pajak yang wasting time seperti ini adalah Pemeriksa Pajak mengambil langsung dokumen yang diperlukan ditempat usaha atau gudang Wajib Pajak dan/atau melakukan penyegelan.

PENYEGELAN
Pemeriksa pajak memiliki kewenangan untuk melakukan penyegelan.  Kewenangan penyegelan ini berdasarkan Pasal 30 Undang-Undang KUP:
Direktur Jenderal Pajak berwenang melakukan penyegelan tempat atau ruangan tertentu serta barang bergerak dan/atau tidak bergerak apabila Wajib Pajak tidak memenuhi kewajiban sebagaimana dimaksud dalam Pasal 29 ayat (3) huruf b
Apa objek penyegelan dalam pemeriksaan pajak? Menurut Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013 benda yang disegel adalah buku, catatan, dan/atau dokumen, termasuk data yang dikelola secara elektronik, dan benda-benda lain yang dapat memberi petunjuk tentang kegiatan usaha atau pekerjaan bebas Wajib Pajak. Artinya semua benda yang menurut pemeriksa pajak akan memberikan petunjuk tentang kegiatan usaha Wajib Pajak.

Penyegelan dilakukan manakala:
[a.] Wajib Pajak tidak memberi kesempatan kepada Pemeriksa Pajak untuk memasuki tempat atau ruang serta memeriksa barang yang diduga atau patut diduga digunakan untuk menyimpan buku atau catatan, dan/atau dokumen, termasuk hasil pengolahan data dari pembukuan yang dikelola secara elektronik;
[b.] Wajib Pajak menolak memberi bantuan guna kelancaran Pemeriksaan;
[c.] Wajib Pajak tidak berada di tempat

Penyegelan hanya ada dalam jenis Pemeriksaan Lapangan. Sehingga jika Pemeriksa Pajak datang ke tempat usaha/domisili Wajib Pajak dengan membawa Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan maka hal yang pertama kali dilakukan adalah memberikan penjelasan mengenai 4 hal diatas kemudian membuat berita acara. Selanjutnya, Pemeriksa Pajak memeriksa tempat Wajib Pajak (tanpa pengecualian). Jika menolak, maka pemeriksa pajak berwenang untuk melakukan penyegelan. Setelah melakukan pemeriksaan tempat Wajib Pajak, maka  buku, catatan, dan/atau dokumen, termasuk data yang dikelola secara elektronik serta keterangan lain yang diperlukan dan diperoleh/ditemukan pada saat pelaksanaan Pemeriksaan di tempat Wajib Pajak, dipinjam pada saat itu juga . Kemudian dibuatkan bukti peminjaman dokumen. Inilah yang diatur di Pasal 28 ayat (1) huruf a Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013.

Penyegelan dilakukan denga menempelkan tanda segel. Peraturan menteri keuangan menyebut "tanda segel" bukan "kertas segel". Tanda segel bisa dibuat dari apa saja. Tanda segel harus ditempel. Penyegelan dilakukan oleh Pemeriksa Pajak dengan disaksikan oleh sekurang-kurangnya 2 (dua) orang yang telah dewasa selain anggota tim Pemeriksa Pajak. Apabila dalam jangka waktu 7 (tujuh) hari setelah tanggal Penyegelan atau jangka waktu lain dengan mempertimbangkan tujuan Penyegelan, Wajib Pajak, wakil, atau kuasa dari Wajib Pajak tetap tidak memberi izin kepada Pemeriksa Pajak untuk membuka atau memasuki tempat atau ruangan, barang bergerak atau tidak bergerak yang disegel, dan/atau tidak memberikan bantuan guna kelancaran Pemeriksaan, Wajib Pajak dianggap menolak dilakukan Pemeriksaan. Jika Pemeriksa Pajak merasa belum cukup waktu melakukan penyegelan, tidak ada larangan dilakukan penyegelan kedua dan seterusnya.

Pembukaan segel dilakukan apabila:
a. Wajib Pajak, wakil, kuasa, atau pihak yang dapat mewakili Wajib Pajak sebagaimana dimaksud dalam Pasal 26 ayat (2) huruf b telah memberi izin kepada Pemeriksa Pajak untuk membuka atau memasuki tempat atau ruangan, barang bergerak atau tidak bergerak yang disegel, dan/atau telah memberi bantuan guna kelancaran Pemeriksaan;
b. berdasarkan pertimbangan Pemeriksa Pajak, Penyegelan tidak diperlukan lagi; dan/atau
c. terdapat permintaan dari penyidik yang sedang melakukan penyidikan tindak pidana.


PENYELESAIAN PEMERIKSAAN

Pasal 20 Peraturan Menteri Keuangan nomor 17/PMK.03/2013:
Pemeriksaan Lapangan atau Pemeriksaan Kantor untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan diselesaikan dengan cara:
a. menghentikan Pemeriksaan dengan membuat LHP Sumir; atau
b. membuat LHP, sebagai dasar penerbitan surat ketetapan pajak dan/atau Surat Tagihan Pajak sesuai dengan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.
Setiap SP2 akan diselesaikan dengan membuat LHP  atau LHP Sumir. Kecuali jika atas SP2 tersebut dibatalkan. Ciri penyelesaian dengan membuat LHP adalah pemeriksa pajak menyampaikan SPHP. Tetapi jika pemeriksa pajak sampai dengan jangka waktu pemeriksaan habis tidak menyampaikan SPHP berarti penyelesaian pemeriksaan dengan membuat LHP Sumir. Tidak ada ketentuan bahwa Wajib Pajak harus diberitahu jika penyelesaian pemeriksan dengan membuat LHP Sumir. Kenapa? Karena awalnya LHP Sumir itu hanya untuk WP tidak ditemukan! Pemeriksaan yang dihentikan dengan membuat LHP Sumir karena Wajib Pajak tidak ditemukan atau tidak memenuhi panggilan Pemeriksaan  dapat dilakukan Pemeriksaan kembali apabila dikemudian hari Wajib Pajak ditemukan.

Penyelesaian Pemeriksaan dengan membuat LHP Sumir dilakukan dalam hal:
[a.] Wajib Pajak, wakil, kuasa, pegawai, atau anggota keluarga yang telah dewasa dari Wajib Pajak yang diperiksa:

  • tidak ditemukan dalam jangka waktu 6 (enam) bulan sejak tanggal Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan diterbitkan; atau
  • tidak memenuhi panggilan Pemeriksaan dalam jangka waktu 4 (empat) bulan sejak tanggal Surat Panggilan Dalam Rangka Pemeriksaan Kantor diterbitkan.

[b.] Pemeriksaan Lapangan atau Pemeriksaan Kantor yang ditangguhkan karena ditindaklanjuti dengan Pemeriksaan Bukti Permulaan secara terbuka dan Pemeriksaan Bukti Permulaan secara terbuka tersebut:

  • tidak dilanjutkan dengan penyidikan karena Wajib Pajak mengungkapkan ketidakbenaran perbuatannya sebagaimana dimaksud dalam Pasal 8 ayat (3) Undang-Undang KUP;
  • tidak dilanjutkan dengan penyidikan tetapi diselesaikan dengan menerbitkan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar sebagaimana dimaksud dalam Pasal 13A Undang-Undang KUP; atau
  • dilanjutkan dengan penyidikan tetapi penyidikannya dihentikan karena tidak dilakukan penuntutan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 44B Undang-Undang KUP.

[c.] Pemeriksaan Lapangan atau Pemeriksaan Kantor yang ditangguhkan karena ditindaklanjuti dengan penyidikan sebagai tindak lanjut Pemeriksaan Bukti Permulaan secara tertutup dan penyidikan tersebut dihentikan karena memenuhi ketentuan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 44B Undang-Undang KUP.
[d.] Pemeriksaan Ulang tidak mengakibatkan adanya  tambahan atas jumlah pajak yang telah ditetapkan dalam surat ketetapan pajak sebelumnya.
[e.] Terdapat keadaan tertentu berdasarkan pertimbangan Direktur Jenderal Pajak.


SPHP dan CLOSING CONFERECEN
Surat Pemberitahuan Hasil Pemeriksaan (SPHP) merupakan batas awal penghitungan jangka waktu pembahasan. Jangka waktu pengujian telah berakhir. SPHP wajib disampaikan oleh pemeriksa pajak. SPHP diberikan hanya sekali saja. Konsep pemeriksaan pajak: satu SP2 satu SPHP satu LHP.

SPHP merupakan materi pemeriksaan pokok yang harus diatur di Peraturan Menteri Keuangan sebagaimana diamanatkan oleh Pasal 31 ayat (2) Undang-Undang KUP yang berbunyi:
Tata cara pemeriksaan sebagaimana dimaksud pada ayat (1) di antaranya mengatur tentang pemeriksaan ulang, jangka waktu pemeriksaan, kewajiban menyampaikan surat pemberitahuan hasil pemeriksaan kepada Wajib Pajak, dan hak Wajib Pajak untuk hadir dalam pembahasan akhir hasil pemeriksaan dalam batas waktu yang ditentukan 
Materi penting tata cara pemeriksaan menurut Pasal 31 (2) Undang-Undang KUP terdiri dari:
[a.] pemeriksaan ulang,
[b.] jangka waktu pemeriksaan,
[c.] kewajiban menyampaikan SPHP, dan
[d.] hak WP untuk hadir dalam pembahasan (closing conference)

Selain itu SPHP dan Closing Conference juga salah satu rukun (meminjam istilah santri) pemeriksaan yang harus ditunaikan. Jika SPHP tidak ada maka hasil pemeriksaan menjadi batal, dan pembatalan tersebut bisa dengan permohonan Wajib Pajak atau inisitif DJP sendiri. Ketentuan "rukun" pemeriksaan ini diatur di Pasal 36 ayat (1) huruf d Undang-Undang KUP:
Direktur Jenderal Pajak karena jabatan atau atas permohonan Wajib Pajak dapat:
...
d. membatalkan hasil pemeriksaan pajak atau surat ketetapan pajak dari hasil pemeriksaan yang dilaksanakan tanpa:
  1. penyampaian surat pemberitahuan hasil pemeriksaan; atau 
  2. pembahasan akhir hasil pemeriksaan dengan Wajib Pajak. 
Karena Undang-Undang KUP mengamanatkan hak Wajib Pajak untuk hadi dalam closing conference maka di Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013 diatur lebih detil masalah penyampaian SPHP, undangan pembahasan, dan pembahasan (closing conference). Setidaknya ada 16 pasal di Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013 yang mengatur SPHP dan closing conference, yaitu mulai Pasal 41 sampai dengan Pasal 57 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013.

Setelah pemeriksa dapat menghitung pajak-pajak terutang, atau karena jangka waktu pengujian telah terlampaui, maka pemeriksa pajak wajib menyampaikan Surat Pemberitahuan Hasil Pemeriksaan (SPHP). Surat ini ditandatangani oleh kepala kantor, dan dalam lampirannya mencantumkan daftar pos-pos yang dikoreksi atau objek pajak tertentu yang dikoreksi. Daftar pos-pos ini sering juga disebut daftar temuan. SPHP harus disampaikan kepada Wajib Pajak, baik secara langsung melalui kurir maupun dikirim melalui faksimili. Tidak diatur pengiriman melalui email karena tidak ada dasar hukumnya di Undang-Undang KUP. Padahal sekarang era email (surel).

Wajib Pajak diharapkan memberikan tanggapan. Jika setuju, sudah disediakan formulir persetujuan. Jika tidak setuju sebagian atau seluruhnya maka harus dijelaskan apa dan kenapa tidak setuju. Poin ketidaksetujuan inilah sebenarnya yang menjadi pokok pembahasan di closing conference. Sehingga jika Wajib Pajak menuangkan ketidaksetujuan secara tertulis, maka akan membantu pemeriksa pajak untuk membuat risalah pembahasan.

Apakah jika tidak ada tanggapan maka tidak ada closing conference? Era sebelum Undang-Undang KUP 2007 ada pendapat seperti itu. Tetapi karena ada rukun pemeriksaan diatas, dan Undang-Undang KUP mengamanatkan pengaturan pemberian hak kepada Wajib Pajak maka ada atau tidak ada tanggapan SPHP, tetap wajib dibuat undangan pembahasan!

Undangan pembahasan 10 hari kerja setelah SPHP diterima atau dikirim. Kira-kira dua minggu kalender. Tetapi bisa kurang dari 10 hari kerja jika Wajib Pajak sudah memberikan tanggapan SPHP. Misal pada hari kerja ke 2 tanggapan SPHP sudah diterima pemeriksa pajak maka pada hari kerja ke 3 dapat dikirim undangan closing conference. Pasal 43 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013 mengatakan bahwa hak hadir diberikan melalui penyampaian undangan secara tertulis kepada Wajib Pajak dengan mencantumkan hari dan tanggal dilaksanakannya Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan.

Pada tanggal sesuai tertera di undangan, Pemeriksa Pajak membuat risalah pembahasan dengan mendasarkan pada lembar pernyataan persetujuan hasil Pemeriksaan dan membuat berita acara Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan yang dilampiri dengan ikhtisar hasil pembahasan akhir, yang ditandatangani oleh tim Pemeriksa Pajak dan Wajib Pajak. Ini jika Wajib Pajak hadir. Jika tidak hadir maka dibuatkan berita acara ketidakhadiran Wajib Pajak. Pembahasan tidak harus dilakukan sehari sesuai tanggal undangan. Jika memang belum selesai, maka pembahasan bisa dilakukan hari berikutnya sesuai yang disepakati oleh Wajib Pajak dan Pemeriksa Pajak asalkan dalam periode jangka waktu pembahasan dua bulan.

Tetapi jika Wajib Pajak sudah berniat mengajukan pembahasan ke Tim Quality Assurance Pemeriksaan (Tim QA) maka tidak perlu lama-lama pembahasan dengan Wajib Pajak. Diskusi atau pembahasan dengan pemeriksa pajak sebenarnya bisa dilakukan pada periode jangka waktu pengujian. Sehingga ada waktu 6 bulan atau 8 bulan diskusi masalah pemeriksaan antara Wajib Pajak dengan pemeriksa pajak. Lebih baik memberi ruang waktu pembahasan  lebih banyak kepada Tim QA supaya lebih independen. Perlu dipertimbangkan "jeda" waktu permohonan pembahasan dengan Tim QA, yaitu 3 hari, kemudian "jeda" waktu pembuatan undangan pembahasan oleh Tim QA. Dan pembahasan dengan Tim QA tetap harus dalam periode jangka waktu pembahasan dua bulan sejak SPHP diterima oleh Wajib Pajak.

Menurut Pasal 49 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013 Tim Quality Assurance Pemeriksaan memiliki tugas:
[a.] membahas perbedaan pendapat antara Wajib Pajak dengan Pemeriksa Pajak pada saat Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan;
[b.] memberikan simpulan dan keputusan atas perbedaan pendapat antara Wajib Pajak dengan Pemeriksa Pajak; dan
[c.] membuat risalah Tim Quality Assurance Pemeriksaan yang berisi simpulan dan keputusan hasil pembahasan sebagaimana dimaksud pada huruf b dan bersifat mengikat.

Kemudian ditegaskan lagi oleh Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak nomor SE-28/PJ/2013 yang menyebutkan, "Tim Quality Assurance Pemeriksaan tidak melakukan pengujian pemeriksaan tetapi memberikan simpulan atas perbedaan pendapat antara Pemeriksa Pajak dengan Wajib Pajak mengenai dasar hukum koreksi dan/atau penerapan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan."

Setelah menerima surat permohonan  pembahasan dengan Tim Quality Assurance Pemeriksaan, 3 hari kemudian Tim Quality Assurance Pemeriksaan mengundang pemeriksa pajak dan Wajib Pajak untuk hadir dalam pembahasan pada waktu dan tempat yang telah ditentukan.  Tim Quality Assurance Pemeriksaan hanya menilai dan memutuskan pendapat yang mana yang benar. Tim Quality Assurance hanya memeriksa bagian formal atau dasar hukum koreksi serta penerapan ketentuan peraturan perundang-undangan. Dengan demikian, keputusan Tim Quality Assurance Pemeriksaan dapat:
*** membenarkan pendapat Wajib Pajak;
*** membenarkan pendapat pemeriksa pajak; atau
*** memiliki pendapat lain diluar pendapat Wajib Pajak dan pemeriksa pajak.

Walaupun Tim Quality Assurance Pemeriksaan (Tim QA) boleh memiliki kesimpulan yang berbeda dengan Wajib Pajak dan pemeriksa, tetapi Tim QA tidak boleh membuat koreksi fiskal baru diluar yang disengketakan pada saat pembahasan. Sesuai dengan tugasnya, Tim QA hanya memberikan kesimpulan dan keputusan atas perbedaan pendapat antara Wajib Pajak dengan pemeriksa pajak. Jika Tim QA boleh membuat koreksi baru, berarti Tim QA sudah bertindak sebagai pemeriksa pajak. Tim QA juga tidak melakukan pengujian dokumen. Metode Pemeriksaan dan Teknik Pemeriksan diperuntukkan bagi pemeriksa pajak, bukan Tim QA. Pengujian-pengujian dilakukan oleh pemeriksa pajak saja. Pembahasan masalah ini memang cukup panjang tetapi pembatasannya tidak secara detil tercantum. Alasannya, aturan yang terlalu detil sering membelenggu. Tetapi inti pembatasan yang saya sarikan adalah jangka waktu pembahasan bukan saatnya pengujian dokumen.

Bagaimana jika pendapat Tim QA memerlukan pengujian? Karena pengujian dokumen merupakan domain pemeriksa pajak, maka setelah selesai pembahasan dengan Tim QA pelaksanaan pengujian tetap dilakukan oleh pemeriksaan pajak. Tim QA hanya memberikan "batasan-batasan" koreksi mana yang boleh dan koreksi mana yang tidak boleh. Sangat mungkin jika Tim QA memutuskan suatu kesimpulan tetapi mengenai jumlah atau nominal rupiah yang dikoreksi ditentukan sendiri oleh pemeriksa pajak setelah dilakukan "penghitungan ulang".

Pendapat Tim QA harus berdasarkan masing-masing masalah. Sebagai contoh, hasil pemeriksaan PPh Badan yang dituangkan dalam SPHP dan Risalah Pembahasan, pemeriksa telah melakukan koreksi fiskal atas 7 pos baik penghasilan maupun biaya. Bisa jadi Tim QA setuju dengan pendapat Wajib Pajak dalam 4 pos, tetapi 3 pos lain Tim QA sependapat dengan pemeriksa pajak.

Hasil pembahasan di Tim QA harus diformalkan dalam Risalah Tim Quality Assurance Pemeriksaan. Risalah ini ditandatangani oleh tiga pihak, yaitu Tim QA, Wajib Pajak, dan pemeriksa pajak. Dokumen Risalah Tim QA berfungsi seperti notula atau laporan hasil rapat. Pendapat masing-masing pihak: Wajib Pajak, pemeriksa pajak, dan pendapat Tim QA harus ditulis secara jelas di Risalah Tim QA. Dan pendapat Tim QA adalah pendapat terakhir sampai diterbitkan surat ketetapan pajak.

Apakah Tim QA bertanggung jawab atas pendapatnya? Tentu saja, Tim QA harus bertanggung jawab atas keputusannya dan pemeriksa pajak harus bertanggung jawab atas pendapatnya. Jika pendapat pemeriksa "dipatahkan" oleh Tim QA maka pemeriksa pajak sebenarnya seperti tidak berpendapat untuk masalah tersebut.

Pembahasan dengan Tim QA bukan berarti pemeriksaan selesai. Proses closing conference baru berakhir jika telah dibuat berita acara Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan yang dilampiri dengan ihtisar hasil pembahasan akhir. Artinya, Setelah pembahasan dengan Tim QA, Wajib Pajak harus menandatangani risalah pembahasan Tim QA, dan berita acara Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan. Tetapi jika Wajib Pajak tidak meminta pembahasan dengan Tim QA maka saat pembahasan dengan pemeriksa pajak, langsung saja dibuatkan  berita acara Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan yang dilampiri ihtisar hasil pembahasan akhir. Pastikan bahwa angka yang masuk ke ihtisar hasil pembahasan akhir adalah angka terakhir yang dibahas atau angka sesuai keputusan Tim QA yang dituangkan dalam risalah Tim QA.


PENGUNGKAPAN KETIDAKBENARAN PENGISIAN SPT SELAMA PEMERIKSAAN
Wajib Pajak dapat mengungkapkan dalam laporan tersendiri secara tertulis mengenai ketidakbenaran pengisian SPT yang telah disampaikan sesuai dengan keadaan yang sebenarnya sebagaimana dimaksud dalam Pasal 8 ayat (4) UU KUP dan Pasal 8 Peraturan Pemerintah Nomor 74 Tahun 2011, sepanjang Pemeriksa Pajak belum menyampaikan SPHP. Pengungkapan ketidakbenaran pengisian SPT disampaikan ke KPP tempat Wajib Pajak terdaftar. Laporan tersendiri secara tertulis  harus ditandatangani oleh Wajib Pajak dan dilampiri dengan:
[a.] penghitungan pajak yang kurang dibayar sesuai dengan keadaan yang sebenarnya dalam format SPT;
[b.] SSP atas pelunasan pajak yang kurang dibayar; dan
[c.] SSP atas pembayaran sanksi administrasi berupa kenaikan sebesar 50%.

Kalau melihat sanksi administrasi Pasal 8 ayat (5) UU KUP diatas (yaitu 50%) maka sanksi ini akan lebih tinggi 2% dibandingkan sanksi bunga di surat ketetapan pajak. Sanksi bunga di surat ketetapan pajak paling banyak (maksimal) 48% saja. Tetapi beberapa Wajib Pajak ternyata tidak peduli dengan besarnya sanksi ini. Mereka bersedia bayar lebih besar. Salah satu motif melakukan pengungkapan ini adalah menghindari koreksi pajak yang besar. Jadi lebih kepada pencitraan. Karena kalo pengungkapannya benar, maka nanti di surat ketetapan pajak tidak ada lagi koreksi fiskal. Produk pemeriksaan pun SKPN. Karena hasil pemeriksaan menjadi nihil, maka citra manajemen Wajib Pajak dianggap lebih baik. Padahal, sebelum pemeriksaan selesai mereka telah bayar lebih dulu! 


USULAN PEMERIKSAAN BUKTI PERMULAAN
Pemeriksaan Bukti Permulaan adalah pemeriksaan yang dilakukan untuk mendapatkan Bukti Permulaan tentang adanya dugaan telah terjadi tindak pidana di bidang perpajakan. Pemeriksaan Bukti Permulaan setara dengan penyelidikan menurut istilah di KUHAP. Dalam hal pemeriksa pajak menemukan indikasi tindak pidana pajak pada saat pemeriksaan, maka pemeriksa harus mengusulkan Pemeriksaan Bukti Permulaan.

Wajib Pajak tentu saja tidak pernah tahu apakah pemeriksa pajak mengusulkan Pemeriksaan Bukti Permulaan atau tidak sampai dengan adanya surat pemberitahuan Pemeriksaan Bukti Permulaan dari pemeriksa Bukti Permulaan. Jika pemeriksaan pajak kemudian menjadi pemeriksaan Bukti Permulaan, maka Wajib Pajak akan menerima:
1. Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Bukti Permulaan dari pemeriksa Bukti Permulaan, dan
2. Surat Pemberitahuan Penangguhan Pemeriksaan dari pemeriksa.


Ya, semua pemeriksaan yang "ditingkatkan" menjadi pemeriksaan Bukti Permulaan maka pemeriksaan pajaknya tertangguh. Tergangguh jangka waktunya, dan penyelesaiannya. Setelah dilakukan pemeriksaan Bukti Permulaan, "nasib" pemeriksaan kemungkinannya disumir atau dilanjutkan. Proses pemeriksaan akan dilanjutkan jika:
[a.] Wajib Pajak orang pribadi yang dilakukan Pemeriksaan Bukti Permulaan secara terbuka meninggal dunia;
[b.] Pemeriksaan Bukti Permulaan secara terbuka dihentikan karena tidak ditemukan  adanya bukti permulaan tindak pidana di bidang perpajakan;
[c.] Pemeriksaan Bukti Permulaan secara terbuka dilanjutkan dengan penyidikan namun penyidikan dihentikan karena memenuhi ketentuan sebagaimana dimaksud dalam Pasal 44A Undang-Undang KUP, atau
[d.] Pemeriksaan Bukti Permulaan secara terbuka dilanjutkan dengan penyidikan dan penuntutan serta telah terdapat putusan pengadilan mengenai tindak pidana di bidang perpajakan yang telah mempunyai kekuatan hukum tetap dan salinan putusan pengadilan tersebut telah diterima oleh Direktur Jenderal Pajak.

Coba perhatikan keempat syarat diatas! Pada intinya, pemeriksa Bukti Permulaan atau penyidik tidak mendapatkan cukup bukti tindak pidana. Pertama, pemeriksaan Bukti Permulaan tidak dapat dilanjutkan karena calon tersangka meninggal. Kedua, secara jelas menyebutkan tidak ada bukti pidana. Ketiga, penyidikan dihentikan oleh penyidik karena bukan tindak pidana perpajakan. Sebenarnya Pasal 44 A UU KUP mengatur empat alasan dihentikannya penyidikan, yaitu tidak cukup bukti, bukan merupakan tindak pidana di bidang perpajakan, atau penyidikan dihentikan karena peristiwanya telah daluwarsa, atau tersangka meninggal dunia. Hanya saja jika penyidikan saja sudah daluwarsa maka penetapan pajak pun sudah pasti daluwarsa karena daluwarsa penetapan hanya 5 tahun saja. Keempat, terbukti di pengadilan bahwa Wajib Pajak telah melakukan tindak pidana perpajakan. Alasan keempat ini cukup rasional, artinya Wajib Pajak terbukti berbuat salah. Hanya saja setiap sanksi pidana ada denda 2 kali pajak terutang sampai dengan 4 kali denda pajak terutang. Ini bukan denda administrasi. Sedangkan pemeriksaan akan menimbulkan pajak terutang yang secara administrasi ditagih oleh negara dan dicatat sebagai penerimaan pajak. Surat ketetapan pajak akan disetor oleh Wajib Pajak melalui MPN ke kas negara. Sedangkan sanksi denda pidana akan dieksekusi oleh Kejaksaan.

Oh ya, pemeriksaan yang dilakukan setelah empat kondisi diatas dilakukan dalam jangka waktu paling lama empat bulan. Ketentuan 4 bulan ini diatur di Pasal 67 ayat (1) Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013. Empat bulan ini adalah jangka waktu pengujian. Ditambah jangka waktu pembahasan maka dalam enam bulan, pemeriksaan harus selesai dan diterbitkan surat ketetapan pajak. Ketentuan 4 bulan ditambah 2 bulan ini berlaku baik untuk pemeriksaan lebih bayar maupun bukan pemeriksaan lebih bayar. Pembatasannya hanya daluwarsa penetapan. Selama belum sampai batas jatuh tempo daluwarsa penetapan, maka DJP tetap dapat menerbitkan surat ketetapan.


PEMERIKSAAN ULANG
Pemeriksaan ulang didasarkan pada Pasal 15 Undang-Undang KUP. Berikut kutipan Pasal 15:
Direktur Jenderal Pajak dapat menerbitkan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Tambahan dalam jangka waktu 5 (lima) tahun setelah saat terutangnya pajak atau berakhirnya Masa Pajak, bagian Tahun Pajak, atau Tahun Pajak apabila ditemukan data baru yang mengakibatkan penambahan jumlah pajak yang terutang setelah dilakukan tindakan pemeriksaan dalam rangka penerbitan Surat Ketetapan Pajak Kurang Bayar Tambahan.
Fungsi pemeriksaan ulang untuk melakukan koreksi atas surat ketetapan pajak lebih rendah dari yang seharusnya. Koreksi atas surat ketetapan pajak sebenarnya bisa lewat keberatan, atau pembetulan Pasal 16 UU KUP, atau pembatalan Pasal 36 UU KUP. Masing-masing memiliki "jalur" atau alasan. Misalnya, keberatan terkait dengan beda pendapat antara Wajib Pajak dengan fiskus, pembetulan karena ada salah tulis dan salah hitung, sedangkan pembatalan karena surat ketetapan tidak benar. Sedangkan pemeriksaan ulang disebabkan karena ditemukan data baru.
Karena itu perlu dipahami apa dan bagaimana data baru. Nah, untuk lebih jelas masalah data baru sebagaimana dimaksud di Pasal 15 UU KUP, saya copy paste bagian penjelasan Pasal 15 UU KUP:
Yang dimaksud dengan “data baru” adalah data atau keterangan mengenai segala sesuatu yang diperlukan untuk menghitung besarnya jumlah pajak yang terutang yang oleh Wajib Pajak belum diberitahukan pada waktu penetapan semula, baik dalam Surat Pemberitahuan dan lampiran-lampirannya maupun dalam pembukuan perusahaan yang diserahkan pada waktu pemeriksaan.

Selain itu, yang termasuk dalam data baru adalah data yang semula belum terungkap, yaitu data yang:
a. tidak diungkapkan oleh Wajib Pajak dalam Surat Pemberitahuan beserta lampirannya (termasuk laporan keuangan); dan/atau

b. pada waktu pemeriksaan untuk penetapan semula Wajib Pajak tidak mengungkapkan data dan/atau memberikan keterangan lain secara benar, lengkap, dan terinci sehingga tidak memungkinkan fiskus dapat menerapkan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan dengan benar dalam menghitung jumlah pajak yang terutang.

Walaupun Wajib Pajak telah memberitahukan data dalam Surat Pemberitahuan atau mengungkapkannya pada waktu pemeriksaan, tetapi apabila memberitahukannya atau mengungkapkannya dengan cara sedemikian rupa sehingga membuat fiskus tidak mungkin menghitung besarnya jumlah pajak yang terutang secara benar sehingga jumlah pajak yang terutang ditetapkan kurang dari yang seharusnya, hal tersebut termasuk dalam pengertian data yang semula belum terungkap.

Contoh:
1. Dalam Surat Pemberitahuan dan/atau laporan keuangan tertulis adanya biaya iklan Rp10.000.000,00, sedangkan sesungguhnya biaya tersebut terdiri atas Rp5.000.000,00 biaya iklan di media massa dan Rp5.000.000,00 sisanya adalah sumbangan atau hadiah yang tidak boleh dibebankan sebagai biaya.

Apabila pada saat penetapan semula Wajib Pajak tidak mengungkapkan perincian tersebut sehingga fiskus tidak melakukan koreksi atas pengeluaran berupa sumbangan atau hadiah sehingga pajak yang terutang tidak dapat dihitung secara benar, data mengenai pengeluaran berupa sumbangan atau hadiah tersebut tergolong data yang semula belum terungkap.

2. Dalam Surat Pemberitahuan dan/atau laporan keuangan disebutkan pengelompokan harta tetap yang disusutkan tanpa disertai dengan perincian harta pada setiap kelompok yang dimaksud, demikian pula pada saat pemeriksaan untuk penetapan semula Wajib Pajak tidak mengungkapkan perincian tersebut sehingga fiskus tidak dapat meneliti kebenaran pengelompokan dimaksud, misalnya harta yang seharusnya termasuk dalam kelompok harta berwujud bukan bangunan kelompok 3, tetapi dikelompokkan ke dalam kelompok 2. Akibatnya, atas kesalahan pengelompokan harta tersebut tidak dilakukan koreksi, sehingga pajak yang terutang tidak dapat dihitung secara benar. Apabila setelah itu diketahui adanya data yang menyatakan bahwa pengelompokan harta tersebut tidak benar, maka data tersebut termasuk data yang semula belum terungkap.

3. Pengusaha Kena Pajak melakukan pembelian sejumlah barang dari Pengusaha Kena Pajak lain dan atas pembelian tersebut oleh Pengusaha Kena Pajak penjual diterbitkan faktur pajak. Barang-barang tersebut sebagian digunakan untuk kegiatan yang mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usahanya, seperti pengeluaran untuk kegiatan produksi, distribusi, pemasaran, dan manajemen, dan sebagian lainnya tidak mempunyai hubungan langsung. Seluruh faktur pajak tersebut dikreditkan sebagai Pajak Masukan oleh Pengusaha Kena Pajak pembeli.

Apabila pada saat penetapan semula Pengusaha Kena Pajak tidak mengungkapkan rincian penggunaan barang tersebut dengan benar sehingga tidak dilakukan koreksi atas pengkreditan Pajak Masukan tersebut oleh fiskus, sebagai akibatnya Pajak Pertambahan Nilai yang terutang tidak dapat dihitung secara benar. Apabila setelah itu diketahui adanya data atau keterangan tentang kesalahan mengkreditkan Pajak Masukan yang tidak mempunyai hubungan langsung dengan kegiatan usaha dimaksud, data atau keterangan tersebut merupakan data yang semula belum terungkap.
Ada aturan yang baru di Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013 terkait pemeriksaan ulang, yaitu pengaturan bahwa pemeriksaan ulang boleh sumir. Sebelumnya tidak diatur. Karena tidak diatur boleh berujung LHP Sumir, maka sebelumnya pemeriksaan ulang selalu ditekankan harus berujung SKPKBT. Harus jelas dulu novum-nya apa? Jika novum masing samar-samar maka tidak boleh dilakukan pemeriksaan ulang. Sejak 1 Februari 2013, novum yang sama-sama pun boleh menjadi pemeriksaan ulang. Nanti pemeriksa pemeriksaan ulang yang menilai apakah benar-benar sudah ada novum atau tidak.


PEMERIKSAAN UNTUK TUJUAN LAIN
Ada perbedaan mendasar antara pemeriksaan untuk menguji kepatuhan dengan pemeriksaan untuk tujuan lain, yaitu pemeriksaan untuk tujuan lain tidak menerbitkan surat ketetapan. Jika pemeriksa pemeriksaan untuk tujuan lain menemukan potensi pajak yang belum disetor pada saat pemeriksaan untuk tujuan lain maka pemeriksa pajak tersebut harus mengusulkan pemeriksaan khusus. Sesuai dengan Pasal 69 Peraturan Menteri Keuangan Nomor 17/PMK.03/2013 bahwa ruang lingkup Pemeriksaan untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan dapat meliputi penentuan, pencocokan, atau pengumpulan materi yang berkaitan dengan tujuan Pemeriksaan.

Contoh pemeriksaan untuk tujuan lain:
[a.] pemberian Nomor Pokok Wajib Pajak secara jabatan selain yang dilakukan berdasarkan Verifikasi sebagaimana diatur dalam Peraturan Menteri Keuangan yang mengatur mengenai tata cara Verifikasi;
[b.] penghapusan Nomor Pokok Wajib Pajak selain yang dilakukan berdasarkan Verifikasi sebagaimana diatur dalam Peraturan Menteri Keuangan yang mengatur mengenai tata cara Verifikasi;
[c.] pengukuhan atau pencabutan pengukuhan Pengusaha Kena Pajak selain yang dilakukan berdasarkan Verifikasi sebagaimana diatur dalam Peraturan Menteri Keuangan yang mengatur mengenai tata cara Verifikasi;
[d.] Wajib Pajak mengajukan keberatan;
[e.] pengumpulan bahan guna penyusunan norma penghitungan penghasilan neto;
[f.] pencocokan data dan/atau alat keterangan;
[g.] penentuan Wajib Pajak berlokasi di daerah terpencil;
[h.] penentuan satu atau lebih tempat terutang Pajak Pertambahan Nilai;
[i.] Pemeriksaan dalam rangka penagihan pajak;
[j.] penentuan saat produksi dimulai atau memperpanjang jangka waktu kompensasi kerugian sehubungan dengan pemberian fasilitas perpajakan; dan/atau
[k.] memenuhi permintaan informasi dari negara mitra Perjanjian Penghindaran Pajak Berganda.

Jangka waktu pemeriksaan untuk tujuan lain empat bulan jika jenis pemeriksaannya pemeriksaan lapangan. Tetapi jika pemeriksaan untuk tujuan lain dilakukan dengan jenis pemeriksaan kantor maka jangka waktu pemeriksaan untuk tujuan lain hanya 14 hari saja. Di pemeriksaan untuk tujuan lain tidak ada jangka waktu pembahasan karena memang tidak ada yang dibahas. Juga tidak ada jangka waktu pengujian karena memang bukan menguji SPT. Intinya, pemeriksaan untuk tujuan lain bersifat pelayanan atau pendapat kedua ( second opinion).


Jakarta, April 2014
salaam hormat,
raden agus suparman
raden agus suparman











Ada beberapa istilah yang digunakan secara resmi digunakan untuk Pemeriksaan Pajak. Peraturan Menteri Keuangan No. 17/PMK.03/2013 telah mendefinisikan istilah-istilah sebagai berikut :
1. Undang-Undang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan yang selanjutnya disebut Undang-Undang KUP adalah Undang-Undang Nomor 6 Tahun 1983 tentang Ketentuan Umum dan Tata Cara Perpajakan sebagaimana telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang-Undang Nomor 16 Tahun 2009.

2. Pemeriksaan adalah serangkaian kegiatan menghimpun dan mengolah data, keterangan, dan/atau bukti yang dilaksanakan secara objektif dan profesional berdasarkan suatu standar pemeriksaan untuk menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dan/atau untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang undangan perpajakan.

3. Pemeriksaan Lapangan adalah Pemeriksaan yang dilakukan di tempat tinggal atau tempat kedudukan Wajib Pajak, tempat kegiatan usaha atau pekerjaan bebas Wajib Pajak, dan/atau tempat lain yang dianggap perlu oleh Pemeriksa Pajak.

4. Pemeriksaan Kantor adalah Pemeriksaan yang dilakukan di kantor Direktorat Jenderal Pajak.

5. Verifikasi adalah serangkaian kegiatan pengujian pemenuhan kewajiban subjektif dan objektif atau penghitungan dan pembayaran pajak, berdasarkan permohonan Wajib Pajak atau berdasarkan data dan informasi perpajakan yang dimiliki atau diperoleh Direktur Jenderal Pajak, dalam rangka menerbitkan surat ketetapan pajak, menerbitkan/ menghapus Nomor Pokok Wajib Pajak dan/atau mengukuhkan/mencabut pengukuhan Pengusaha Kena Pajak.

6. Pemeriksa Pajak adalah Pegawai Negeri Sipil di lingkungan Direktorat Jenderal Pajak atau tenaga ahli yang ditunjuk oleh Direktur Jenderal Pajak, yang diberi  tugas, wewenang, dan tanggung jawab untuk melaksanakan Pemeriksaan.   

7. Tanda Pengenal Pemeriksa Pajak adalah tanda pengenal yang diterbitkan oleh Direktur Jenderal Pajak yang merupakan bukti bahwa orang yang namanya tercantum pada kartu tanda pengenal tersebut sebagai Pemeriksa Pajak.

8. Surat Perintah Pemeriksaan yang selanjutnya disingkat SP2 adalah surat perintah untuk melakukan Pemeriksaan dalam rangka menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dan/atau untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

9. Surat Pemberitahuan Pemeriksaan Lapangan adalah surat pemberitahuan mengenai dilakukannya Pemeriksaan Lapangan dalam rangka menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dan/atau untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

10. Surat Panggilan Dalam Rangka Pemeriksaan Kantor adalah surat panggilan mengenai dilakukannya Pemeriksaan Kantor dalam rangka menguji kepatuhan pemenuhan kewajiban perpajakan dan/atau untuk tujuan lain dalam rangka melaksanakan ketentuan peraturan perundang-undangan perpajakan.

11. Pembukuan adalah suatu proses pencatatan yang dilakukan secara teratur untuk mengumpulkan data dan informasi keuangan yang meliputi harta, kewajiban, modal, penghasilan dan biaya serta jumlah harga perolehan dan penyerahan barang atau jasa, yang ditutup dengan menyusun laporan keuangan berupa neraca dan laporan laba rugi untuk periode Tahun Pajak tersebut.

12. Data yang dikelola secara elektronik adalah data yang bentuknya elektronik, yang dihasilkan oleh komputer dan/atau pengolah data elektronik lainnya dan disimpan dalam disket, compact disk, tape backup, hard disk, atau media penyimpanan elektronik lainnya.

13. Tempat Penyimpanan Buku, Catatan, Dan Dokumen adalah tempat yang diselenggarakan oleh Wajib Pajak, perusahaan penyimpan arsip atau dokumen dan/atau yang diselenggarakan oleh pihak lain.

14. Penyegelan adalah tindakan menempatkan tanda segel pada tempat atau ruangan tertentu serta barang bergerak dan/atau tidak bergerak yang digunakan atau patut diduga digunakan sebagai tempat atau alat untuk menyimpan buku atau catatan, dokumen, termasuk data yang dikelola secara elektronik dan benda-benda lain.

15. Kertas Kerja Pemeriksaan yang selanjutnya disingkat KKP adalah catatan secara rinci dan jelas yang dibuat oleh Pemeriksa Pajak mengenai prosedur Pemeriksaan yang ditempuh, data, keterangan, dan/atau bukti yang dikumpulkan, pengujian yang dilakukan dan simpulan yang diambil sehubungan dengan pelaksanaan Pemeriksaan.   

16. Surat Pemberitahuan Hasil Pemeriksaan yang selanjutnya disingkat SPHP adalah surat yang berisi tentang temuan Pemeriksaan yang meliputi pos-pos yang dikoreksi, nilai koreksi, dasar koreksi, perhitungan sementara dari jumlah pokok pajak terutang dan perhitungan sementara dari sanksi administrasi.

17. Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan adalah pembahasan antara Wajib Pajak dan Pemeriksa Pajak atas temuan Pemeriksaan yang hasilnya dituangkan dalam berita acara pembahasan akhir hasil Pemeriksaan yang ditandatangani oleh kedua belah pihak dan berisi koreksi pokok pajak terutang baik yang disetujui maupun yang tidak disetujui dan perhitungan sanksi administrasi.

18. Tim Quality Assurance Pemeriksaan adalah tim yang dibentuk oleh Direktur Jenderal Pajak dalam rangka membahas hasil Pemeriksaan yang belum disepakati antara Pemeriksa Pajak dan Wajib Pajak dalam Pembahasan Akhir Hasil Pemeriksaan guna menghasilkan Pemeriksaan yang berkualitas.

19. Laporan Hasil Pemeriksaan yang selanjutnya disingkat LHP adalah laporan yang berisi tentang pelaksanaan dan hasil Pemeriksaan yang disusun oleh Pemeriksa Pajak secara ringkas dan jelas serta sesuai dengan ruang lingkup dan tujuan Pemeriksaan.

20. Laporan Hasil Pemeriksaan Sumir yang selanjutnya disebut LHP Sumir adalah laporan tentang penghentian Pemeriksaan tanpa adanya usulan penerbitan surat ketetapan pajak.

21. Pemeriksaan Bukti Permulaan adalah Pemeriksaan yang dilakukan untuk mendapatkan bukti permulaan tentang adanya dugaan telah terjadi tindak pidana di bidang perpajakan.                   

22. Pemeriksaan Ulang adalah Pemeriksaan yang dilakukan terhadap Wajib Pajak yang telah diterbitkan surat ketetapan pajak dari hasil Pemeriksaan sebelumnya untuk jenis pajak dan masa pajak, bagian tahun pajak, atau tahun pajak yang sama.

23. Kuesioner Pemeriksaan adalah formulir yang berisikan sejumlah pertanyaan dan penilaian oleh Wajib Pajak yang terkait dengan pelaksanaan Pemeriksaan.

Selain itu, ada juga beberapa istilah yang terkait dengan standar pemeriksaan. Berikut ini adalah istilah-istilah yang ada di Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER-23/PJ/2013 tentang Standar Pemeriksaan dan PER-4/PJ/2012 tentang Pedoman dan Teknik Pemeriksaan Untuk Menguji Kepatuhan Pemenuhan Kewajiban Perpajakan :
24. Standar Pemeriksaan adalah capaian minimum yang harus dicapai dalam melaksanakan Pemeriksaan.

25. Unit Pelaksana Pemeriksaan yang selanjutnya disingkat UP2 adalah unit yang berada di lingkungan Direktorat Jenderal Pajak yang berwenang melaksanakan Pemeriksaan.

26. Rencana Pemeriksaan (Audit Plan) adalah rencana kerja Pemeriksaan yang disusun oleh Supervisor dan harus ditelaah serta mendapat persetujuan dari Kepala UP2 yang berisi identitas Wajib Pajak, identitas tim Pemeriksa Pajak, dan uraian rencana.

27. Program Pemeriksaan (Audit Program) adalah pernyataan pilihan Metode Pemeriksaan, Teknik Pemeriksaan, dan Prosedur Pemeriksaan yang akan  dilaksanakan oleh Pemeriksa Pajak dalam melakukan Pemeriksaan sesuai dengan Rencana Pemeriksaan.

28. Metode Pemeriksaan adalah Teknik Pemeriksaan dan Prosedur Pemeriksaan yang dilakukan terhadap buku, catatan, dan dokumen serta data, informasi, dan keterangan lain.

29. Metode Langsung adalah teknik dan prosedur pemeriksaan dengan melakukan pengujian atas kebenaran pos-pos Surat Pemberitahuan (SPT) termasuk lampirannya, yang dilakukan secara langsung terhadap buku, catatan, dan dokumen terkait.

30. Metode Tidak Langsung adalah teknik dan prosedur pemeriksaan dengan melakukan pengujian atas kebenaran pos-pos Surat Pemberitahuan (SPT) termasuk lampirannya, yang dilakukan secara tidak langsung melalui suatu pendekatan penghitungan tertentu.

31. Teknik Pemeriksaan adalah cara-cara pengumpulan bukti, pengujian, dan/atau pembuktian yang dikembangkan oleh Pemeriksa Pajak untuk meyakini kebenaran pos-pos yang diperiksa.

32. Prosedur Pemeriksaan adalah serangkaian langkah dalam suatu Teknik Pemeriksaaan, berupa petunjuk ririci yang biasanya tertulis dalam bentuk perintah, untuk dilakukan oleh Pemeriksa Pajak.

33. Kertas Kerja Pemeriksaan yang selarijutnya disingkat KKP adalah catatan secara rinci dan jelas yang dibuat oleh Pemeriksa Pajak mengenai prosedur Pemeriksaan yang ditempuh, data, keterangan, dan/atau bukti yang dikumpulkan, pengujian yang dilakukan dan simpulan yang diambil sehubungan dengan pelaksanaan Pemeriksaan.

34. Supervisor adalah Pemeriksa Pajak yang bertugas membuat Rencana Pemeriksaan dalam rangka menguji pemenuhan kewajiban perpajakan, membuat Program Pemeriksaan, melakukan pengendalian dan pengawasan atas pelaksanaan Pemeriksaan, melakukan telaah atas KKP serta memberikan bimbingan kepada Pemeriksa Pajak yang berada dalam suatu kelompok Pemeriksa Pajak.

35. Ketua Tim adalah Pemeriksa Pajak yang bertugas membantu Supervisor dalam menyusun Program Pemeriksaan, mengarahkan dan mengoordinasikan pelaksanaan Pemeriksaan serta sekaligus melaksanakan Pemeriksaan bersama-sama dengan Anggota Tim yang berada dalam suatu tim Pemeriksa Pajak.

36. Anggota Tim adalah Pemeriksa Pajak yang bertugas melaksanakan Pemeriksaan dalam suatu tim Pemeriksa Pajak.





45 comments

Popular posts from this blog

Petunjuk dan Contoh PPh Pasal 21

Tax Amnesty : Kembali Dari Nol Lagi

Mulai Agustus 2015: Objek Pemotongan PPh Pasal 23 Semakin Banyak